IIVTNU. ¿Existe responsabilidad patrimonial del Estado por la declaración de inconstitucionalidad?

Tribunal Supremo , 9-05-2024
, nº 786/2024, rec.405/2023,  

Pte: Olea Godoy, Wenceslao

ECLI: ES:TS:2024:2284

ANTECEDENTES DE HECHO 

Por la representación procesal de D. Arturo se interpone recurso contencioso-administrativo contra el Acuerdo del Consejo de Ministros de 31 de enero de 2023, recaído en el procedimiento sobre indemnización por responsabilidad patrimonial del Estado legislador en relación con el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, con Referencia PL/A/000384/2022 y que trae causa en la Sentencia nº 182/2021 del Tribunal Constitucional de 26 de octubre 2021, el cual fue admitido por la Sala, motivando la reclamación del expediente administrativo que una vez recibido, se puso a disposición de la procuradora de los Tribunales Sra. Rodríguez- Acosta Ladrón de Guevara para que en la representación que ostenta, formalizase la demanda dentro del plazo de veinte días, lo que verifica con el oportuno escrito presentado el 26 de mayo de 2023 en el que tras exponer los hechos y alegar los fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando de la Sala que,

"1.- Se inste del Tribunal Constitucional, por las razones manifestadas, la declaración de inconstitucionalidad del Art. 32.4 de la Ley 40/2015, de 1 de Octubre, de Régimen Jurídico del Sector Público.

2.- Que a la vista de lo que disponga el Tribunal Constitucional y si este declarara la inconstitucionalidad del Art. 32.4 de la LRJSP como se espera, se declare no conforme a derecho la Resolución del Consejo de Ministros de 31 de enero de 2023, denegando la indemnización por responsabilidad patrimonial derivada de incumplimiento del Estado legislador, por las manifestaciones expresadas.

3.- Se reconozca el derecho a percibir la indemnización de 5.825,16€ más los intereses legales que correspondan hasta su abono.

4.- Se condene a la Administración demandada al abono de las costas del presente procedimiento."

Dado traslado del escrito de demanda la Abogacía del Estado, presenta escrito de contestación a la demanda, argumentando en contra del planteamiento de la parte actora, suplicando a la Sala, "que tenga por presentado este escrito, por contestada la demanda, y previos los trámites pertinentes dicte en su día sentencia que desestime el recurso interpuesto, confirme el acto recurrido y condene en costas a la recurrente."

Por Decreto de 19 de junio de 2023 se acuerda fijar la cuantía del presente recurso en la cantidad de 5.825,16 euros.

Habiendo sido solicitado el recibimiento del pleito a prueba por las partes, se dictó Auto de 20 de junio de 2023 denegándolo, por no haber expresado los puntos de hecho sobre los que debería versar la prueba, habida cuenta que tanto el expediente administrativo como la documental aportada con los escritos procesales, surten plenos efectos probatorios sin necesidad de apertura del trámite de prueba.

Continuando con la tramitación del recurso de conformidad con lo establecido en el artículo 64 de la Ley reguladora de esta Jurisdicción, se dio traslado a las partes para trámite de conclusiones, lo que realizan la representación procesal del demandante y el Sr. Abogado del Estado con el resultado que puede verse en las actuaciones.

Declaradas conclusas las actuaciones, quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo cuando por turno correspondiera, siendo que mediante providencia de 19 de abril de 2024 se señaló para votación y fallo la audiencia del día 7 de mayo de 2024, fecha en que tuvo lugar su celebración, habiéndose observado las formalidades legales referentes al procedimiento.

FUNDAMENTOS DE DERECHO 

Objeto del presente recurso contencioso-administrativo.

Se impugna en este recurso el Acuerdo del Consejo de Ministros de fecha 31 de enero de 2023 que desestima doscientas sesenta solicitudes de indemnización por responsabilidad patrimonial del Estado legislador formuladas por los interesados que se citan en el anexo al Acuerdo, con sustento en la Sentencia del Tribunal Constitucional nº 182/2021, de 26 de octubre, en relación con el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, entre las que se encuentran la solicitud formulada por el aquí recurrente D. Arturo (referencia PL/A/000384/2022).

En el citado Acuerdo se señala en primer lugar, que no concurren los requisitos previstos en el artículo 32.4 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, al no haberse aportado, ni invocado que el reclamante que haya obtenido una sentencia firme desestimatoria de su recurso contencioso-administrativo, en el que haya invocado la inconstitucionalidad del tributo.

En segundo término y sin perjuicio de lo anterior, que el principio de responsabilidad patrimonial del Estado Legislador en los casos de declaración de inconstitucionalidad de una ley, admite excepciones citando al efecto la sentencia número 1620/2019, de 21 de noviembre del Tribunal Supremo, cuando circunstancias singulares de clara y relevante entidad podrían como hipótesis no descartable, llegar a explicar y justificar una afirmación contraria, que aseverara que el perjudicado tuviera el deber de soportar el daño.

Tales circunstancias habrían sido apreciadas por el propio Tribunal Constitucional al limitar de forma expresa en la Sentencia núm. 182/2021, de 26 de octubre, el alcance y efectos de la declaración de inconstitucionalidad no permitiendo la posibilidad de ser revisadas con fundamento en la sentencia, aquellas obligaciones tributarias devengadas por el impuesto que a la fecha de dictarse la misma, hayan sido decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada o mediante resolución administrativa firme. A estos exclusivos efectos, tendrán también la consideración de situaciones consolidadas, las liquidaciones provisionales o definitivas que no hayan sido impugnadas a la fecha de dictarse esta sentencia y las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada ex art. 120.3 LGT a dicha fecha.

Considera el Consejo de Ministros que la voluntad del Tribunal Constitucional es inequívoca en relación con la posibilidad de proceder a una revisión por la vía del resarcimiento económico que se pretende con la reclamación de responsabilidad patrimonial.

Alegaciones y pretensiones de la parte actora.

En su escrito de demanda, la parte actora alega -en esencia- la improcedencia de la resolución recurrida, por las razones que a continuación se expondrán.

De entrada, refiere el recurrente que fue donatario de la nuda propiedad en las donaciones realizadas por sus padres don Ezequiel y doña Zulima, en su participación respectiva en la titularidad dominical de los inmuebles siguientes:

1. Inmueble con referencia catastral NUM000, sito en DIRECCION000, del Ayuntamiento de Los Barrios (Cádiz) que dio lugar a la liquidación y abono del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (en adelante, IIVTNU) por importe de 884,79 € (expediente del Ayuntamiento NUM001) abonado con tarjeta de crédito en fecha 1 de diciembre de 2020, remitiéndose la parte a efectos probatorios al expediente administrativo.

2. Inmueble con referencia catastral NUM002, sito en DIRECCION001 del Ayuntamiento de Los Barrios (Cádiz), que dio lugar a la liquidación y abono del IIVTNU por importe de 983,10 € (expediente del Ayuntamiento NUM003) abonado con tarjeta de crédito, en fecha 1 de diciembre de 2020.

3. Inmueble con referencia catastral NUM004, sito en DIRECCION002 del Ayuntamiento de Los Barrios (Cádiz) que dio lugar a la liquidación y abono del IIVTNU por importe de 1.265,75 €, (expediente del Ayuntamiento NUM005), abonado con tarjeta de crédito, en fecha 1 de diciembre de 2020.

4. Inmueble con referencia catastral NUM004, sito en DIRECCION002 del Ayuntamiento de Los Barrios (Cádiz) que determinó la correspondiente liquidación y abono del IIVTNU por importe de 1.265,75 € (expediente del Ayuntamiento NUM006) abonado con través de tarjeta de crédito en fecha 1 de diciembre de 2020.

5. Inmueble con referencia catastral NUM007 sito en DIRECCION003, de Cádiz que determinó la correspondiente liquidación de IIVTNU y abono por importe de 885,77€ (expediente del Ayuntamiento NUM008) abonado al Ayuntamiento de Cádiz con cargo en cuenta corriente el día 6 de noviembre de 2019.

Reseña que el total satisfecho ascendió a la cantidad de 5.825,16 €, ingresada en tiempo y forma, como queda acreditado con las correspondientes copias de las cartas de pago que obran al expediente administrativo.

Explica que con fecha 25 de noviembre de 2021 se publicó en el BOE la Sentencia del Tribunal Constitucional 182/2021, de 26 de octubre que estimó la cuestión de inconstitucionalidad número 4433-2020, promovida por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Ceuta y Melilla, con sede en Málaga, declarando la inconstitucionalidad y nulidad de los artículos 107.1, segundo párrafo, 107.2 a) y 107.4 del TRLRHL, por contravenir injustificadamente el principio de capacidad económica como criterio de imposición consagrado en el artículo 31.1 de la Constitución y ello con independencia de que existiera o no incremento de valor de los terrenos en el momento de la transmisión.

Sostiene el actor que al amparo de la citada Sentencia, presentó con fecha 17 de noviembre de 2022, reclamación de responsabilidad patrimonial del Estado Legislador desestimada por las razones previamente expuestas por el Acuerdo objeto del presente recurso de las que discrepa por entender que el requisito legal - articulo 32.4 Ley 40/2015, de 1 de octubre- de haber obtenido, en cualquier instancia, sentencia firme desestimatoria de un recurso contra la actuación administrativa que causó el daño, en el que se hubiera alegado la inconstitucionalidad posteriormente declarada, supone una exigencia exorbitante y ajena a los elementos que han configurado tradicionalmente la responsabilidad patrimonial de la Administración ex artículo 32.1 del citado texto legal.

Considera que imponer al administrado acudir con carácter previo al control jurisdiccional del acto tributario, poniendo a cargo del texto legal aplicable una vulneración constitucional, comporta la infracción del principio de fiabilidad del sistema legal, como expresión de la seguridad jurídica consagrada en el artículo 9 C.E.que a su vez, garantiza la confianza legitima del ciudadano. En relación con el citado principio, trae a colación las Sentencias de esta Sala de lo Contencioso-Administrativo de fechas 14 de julio de 2010 (RCA. 21/2008) y 16 de junio de 2021 (RCA. 8638/2019).

Calificando de "exigencia esotérica" el requisito controvertido, por hacer imposible o excesivamente difícil el ejercicio de la acción de resarcimiento, afirma que comporta asimismo, la vulneración del principio de efectividad tal como ha sido proclamado por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en su Sentencia de 28 de junio de 2022 (Asunto C-278/2020).

Sostiene que la vulneración del principio de efectividad cobra especial trascendencia en materia de plusvalía municipal, debido a los sucesivos pronunciamientos del Tribunal Constitucional en sus Sentencias números 59/2017 y 126/2019 y del Tribunal Supremo, a partir de la Sentencia de 27 de marzo de 2019 (recurso 4924/2017).

Con sustento en lo previamente expuesto, postula de la Sala -tal como se plasma en el Suplico del escrito rector- que eleve al Tribunal Constitucional el planteamiento de cuestión de inconstitucionalidad respecto del punto 4, del articulo 32 de la Ley 40/2015, de 1 de octubre, con fundamento en que la exigencia de una previa sentencia desestimatoria, vulnera el artículo 106.2 C.E.

Para finalizar, invoca la inconstitucionalidad de las normas que le fueron aplicadas por contravenir el principio de capacidad económica establecido en el artículo 31 de la Constitución y añade, que en el presente caso se dan todas las circunstancias para exigir responsabilidad patrimonial al Estado-Legislador como consecuencia de la referida declaración de inconstitucionalidad, sin que le sea aplicable la limitación de efectos contenida en el fundamento de derecho sexto de la referida STC 182/2021.

Alega, que la Sentencia que declara la inconstitucionalidad no impide en modo alguno la posibilidad de promover una reclamación de responsabilidad patrimonial, limitando tan solo la posibilidad de revisar liquidaciones o autoliquidaciones que no hubiesen sido objeto de recurso o de petición de rectificación antes de determinada fecha es decir, situaciones que hubieran adquirido firmeza en vía administrativa o judicial de modo que, si el Tribunal Constitucional hubiera querido cerrar también la acción de responsabilidad del Estado legislador lo habría indicado expresamente en el texto de la Sentencia 182/2021, tal como definió qué deba entenderse por " situaciones consolidadas" no susceptibles de revisión citando al efecto, las liquidaciones o autoliquidaciones del impuesto que no hubieran sido impugnadas a la fecha del dictado de la Sentencia, a pesar de estar aún en plazo para ello.

Manifiesta que habría quedado acreditado que ha existido un perjuicio individualizado, concreto y claramente identificable, siendo ésta la única (pero suficiente) vía de la que dispone la actora, para conseguir el resarcimiento del daño antijurídico causado por los preceptos legales que han sido declarados inconstitucionales y expulsados del ordenamiento jurídico.

El perjuicio sufrido se cifra en la cuantía abonada en concepto de IIVTNU, resultando de la suma del importe de cada una de las liquidaciones, cantidad que debe ser incrementada con los intereses de demora que procedan con arreglo a lo establecido en la Ley 47/2003, General Presupuestaria.

Alegación de la parte demandada.

El Abogado del Estado en su escrito reconoce los hechos en los que funda su pretensión la parte actora, pero considera inviable la estimación de la pretensión.

De entrada y habida cuenta de que es un hecho incontrovertido que media un incumplimiento de la exigencia prevista en el artículo 34.2 de la Ley 40/2015, sostiene sin paliativos, la obligada desestimación sin más, del presente recurso.

No obstante esto, sostiene que el mencionado incumplimiento se muestra como marginal desde el momento en que la prosperabilidad o no de la pretensión actora, deberá resolverse sustancialmente con arreglo a los criterios y alcance de la inconstitucionalidad en los términos definidos por la propia STC 182/ 2021, siendo en el presente caso la cuestión relativa a la inobservancia del artículo 32.4 de la Ley 40/ 2015 meramente accidental porque, aún considerando bien cumplimentados los requisitos previos de exigencia de la responsabilidad del Estado Legislador (lo que en este caso no ha sido así), la demanda deberá desestimarse.

A tal efecto, alega que conforme a la doctrina de este Tribunal Supremo (STS de 21 de noviembre de 2019, recurso 89/2019) por concurrir en el caso circunstancias singulares de clara y relevante entidad, se justifica que el sobre el obligado tributario que pagó la liquidación en este caso, recae el deber de soportar dicho impacto patrimonial y no el derecho a resarcirse.

Estas circunstancias singulares son las que caracterizan los presupuestos y pronunciamientos de la STC 2021, particularmente el pasaje de la sentencia que limita drásticamente el alcance de su declaración de inconstitucionalidad (Fundamento jurídico 6, b). Este pasaje impide revisar las obligaciones tributarias que hayan sido decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada. También las decididas definitivamente mediante resolución administrativa firme. Y, finalmente, las obligaciones tributarias abiertas con toda naturalidad a los procedimientos de modificación o revisión ordinarios (recursos que están en plazo de interponerse, solicitud de rectificación de autoliquidaciones igualmente dentro de plazo), pero que no habían sido todavía utilizados.

Esto es, el obligado que a la fecha de la sentencia no haya emprendido todavía alguna de estas iniciativas ya no podrá hacerlo, aun estando en plazo para ello. A juicio del Abogado del Estado, un pronunciamiento como este último no se había producido nunca.

La razón de este singular pronunciamiento, no contenido en las precedentes sentencias 59/2017, de 11 de mayo y la STC 126/2019, obedece a que la STC 182/2021 derriba absoluta e incondicionalmente el sistema del Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales en lo relativo a la determinación de la base imponible, lo que comporta la imposibilidad de su liquidación; y esto, con independencia de que realmente exista un incremento de valor y de la cuantía de éste.

Lo verdaderamente importante es que la declaración de inconstitucionalidad de la STC 182/2021 no se basa en las consideraciones concretas relativas al efecto lesivo que la normativa legal produce sobre el obligado. Las sentencias de 2017 y 2019 discernían casos en consideración al impacto de la liquidación resultante, y buscaban excluir el efecto confiscatorio allá donde éste se producía. La STC 2021 impide radicalmente declarar la obligación tributaria, tanto cuando esa liquidación fuera confiscatoria (por no darse incremento de valor o por determinar una deuda tributaria que consumiera en exceso el incremento existente) como cuando no lo fuera; tanto cuando no hubiera incremento como cuando lo hubiera; tanto cuando el incremento "real" fuera inferior al incremento determinado mediante la estimación objetiva de la base como cuando fuera superior (sin que, por lo demás, la STC 182/ 2021 proporcione medio alguno para hacer posible esta comparación).

La razón de esta limitación la encuentra el representante de la Administración en que la decisión adoptada en la sentencia daba lugar a que numerosísimos contribuyentes que habían obtenido un real incremento de valor podrían beneficiarse de la sentencia de manera contraria a la justicia tributaria, en el caso de que quedaran liberados de todo gravamen.

En definitiva, la drástica limitación de efectos persigue evitar -en la mayor medida posible- que se alteren situaciones, consolidadas e incluso no consolidadas, en obediencia no solo al principio de seguridad jurídica sino también -y sobre todo- al de justicia tributaria y a la interdicción del enriquecimiento injusto y esto con referencia a un cambio de criterio del TC respecto de decisiones muy recientes (las STC 2017 y 2019), que habían considerado que el sistema de determinación de la base imponible podía seguir aplicándose.

El propósito de la STC 182/2021 no fue corregir gravámenes concretamente injustos sino terminar con una regulación insatisfactoria; no evitar el gravamen donde no hay capacidad económica -se afirma expresamente que la hay- sino evitar que se hiciera sin la apropiada proporción.

Es por esto por lo que la STC 182/2021 limita sus efectos sobre las relaciones tributarias concretas tanto como cree que puede. El caso y el pronunciamiento presentan precisamente estas singularidades, por razón de las cuales no ha lugar a declarar la responsabilidad patrimonial del Estado legislador.

Se une a lo anterior la inexistencia en estos casos de un "daño efectivo" ya que a partir de la STC de 2021 es indiscernible si ha habido perjuicio y en qué medida.

Concluye el Abogado del Estado señalando que en el presente caso el alcance extremo de las limitaciones de efectos contenidas en la sentencia evidencia la concurrencia de circunstancias singulares que excluyen la acción de responsabilidad patrimonial del Estado legislador. Si quien pagó una liquidación calculada mediante el sistema objetivo derribado por la STC 2021 estuviera en plazo para impugnarla o para pedir la rectificación, no podría hacerlo porque la STC 2021 se lo impide expresamente. Es absurdo que, no pudiendo hacer por tal motivo algo tan completamente directo, natural y provisto de amparo legal, sí pueda obtener el mismo resultado por la vía oblicua de la responsabilidad patrimonial del Estado legislador.

Las sentencias del Tribunal Constitucional 59/2017, de 11 de mayo de 2017 , 126/2019, de 31 de octubre de 2019 y la 182/2021, de 26 de octubre de 2021 .

El Tribunal Constitucional se ha pronunciado en diversas ocasiones sobre la constitucionalidad de determinados preceptos contemplados en el Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales en relación con el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU).

La primera - Sentencia del Tribunal Constitucional 59/2017, de fecha 11 de mayo de 2017, relativa a este Impuesto-, declaró inconstitucionales y nulos los artículos 107.1, 107.2.a) y 110.4, del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, pero únicamente en la medida en que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor.

Posteriormente, el Alto Tribunal, en su Sentencia 126/2019, de fecha 31 de octubre de 2019, declaró también inconstitucional el artículo 107.4 del citado texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, respecto de los casos en los que la cuota a satisfacer sea superior al incremento patrimonial realmente obtenido por el contribuyente.

Y, finalmente, la Sentencia 182/2021, de fecha 26 de octubre de 2021, que ha venido a declarar la inconstitucionalidad y nulidad de los artículos 107.1, segundo párrafo, 107.2.a) y 107.4 del mencionado texto refundido, dejando un vacío normativo sobre la determinación de la base imponible que impide la liquidación, comprobación, recaudación y revisión de este tributo local y, por tanto, su exigibilidad.

Esta sentencia da respuesta a la cuestión de inconstitucionalidad núm. 4433-2020, promovida por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Ceuta y Melilla -sede en Málaga-, respecto de los arts. 107.1, 107.2 a) y 107.4 del texto refundido de la Ley reguladora de las haciendas locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por posible vulneración del art. 31.1 CE.

Los referidos preceptos decían lo siguiente:

"Artículo 107. Base imponible.

1. La base imponible de este impuesto está constituida por el incremento del valor de los terrenos, puesto de manifiesto en el momento del devengo y experimentado a lo largo de un período máximo de 20 años.

A efectos de la determinación de la base imponible, habrá de tenerse en cuenta el valor del terreno en el momento del devengo, de acuerdo con lo previsto en los apartados 2 y 3 de este artículo, y el porcentaje que corresponda en función de lo previsto en su apartado 4.

2. El valor del terreno en el momento del devengo resultará de lo establecido en las siguientes reglas:

a) En las transmisiones de terrenos, el valor de éstos en el momento del devengo será el que tengan determinado en dicho momento a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.

No obstante, cuando dicho valor sea consecuencia de una ponencia de valores que no refleje modificaciones de planeamiento aprobadas con posterioridad a la aprobación de la citada ponencia, se podrá liquidar provisionalmente este impuesto con arreglo a aquel. En estos casos, en la liquidación definitiva se aplicará el valor de los terrenos una vez se haya obtenido conforme a los procedimientos de valoración colectiva que se instruyan, referido a la fecha del devengo. Cuando esta fecha no coincida con la de efectividad de los nuevos valores catastrales, éstos se corregirán aplicando los coeficientes de actualización que correspondan, establecidos al efecto en las Leyes de Presupuestos Generales del Estado.

Cuando el terreno, aun siendo de naturaleza urbana o integrado en un bien inmueble de características especiales, en el momento del devengo del impuesto, no tenga determinado valor catastral en dicho momento, el ayuntamiento podrá practicar la liquidación cuando el referido valor catastral sea determinado, refiriendo dicho valor al momento del devengo.

(...)

4. Sobre el valor del terreno en el momento del devengo, derivado de lo dispuesto en los apartados 2 y 3 anteriores, se aplicará el porcentaje anual que determine cada ayuntamiento, sin que aquél pueda exceder de los límites siguientes:

a) Período de uno hasta cinco años: 3,7.

b) Período de hasta 10 años: 3,5.

c) Período de hasta 15 años: 3,2.

d) Período de hasta 20 años: 3.

Para determinar el porcentaje, se aplicarán las reglas siguientes:

1.ª El incremento de valor de cada operación gravada por el impuesto se determinará con arreglo al porcentaje anual fijado por el ayuntamiento para el período que comprenda el número de años a lo largo de los cuales se haya puesto de manifiesto dicho incremento.

2.ª El porcentaje a aplicar sobre el valor del terreno en el momento del devengo será el resultante de multiplicar el porcentaje anual aplicable a cada caso concreto por el número de años a lo largo de los cuales se haya puesto de manifiesto el incremento del valor.

3.ª Para determinar el porcentaje anual aplicable a cada operación concreta conforme a la regla 1.ª y para determinar el número de años por los que se ha de multiplicar dicho porcentaje anual conforme a la regla 2.a, sólo se considerarán los años completos que integren el período de puesta de manifiesto del incremento de valor, sin que a tales efectos puedan considerarse las fracciones de años de dicho período.

Los porcentajes anuales fijados en este apartado podrán ser modificados por las Leyes de Presupuestos Generales del Estado."

En el auto de planteamiento de la cuestión de inconstitucionalidad de 28 de julio de 2020, el órgano judicial proponente, tras precisar los hechos que dieron lugar al planteamiento del recurso de apelación, subraya que el método de cálculo empleado por el legislador para obtener la base imponible del tributo puede dar lugar a cuotas tributarias que supongan una "carga fiscal excesiva" o "exagerada" para el contribuyente en supuestos como el controvertido en el que, aun cuando el importe de la cuota tributaria no resulta superior a la plusvalía realmente obtenida con la transmisión, sí supone una parte muy significativa de la misma. Esa tributación podría atentar al principio de capacidad económica e incurrir en una confiscatoriedad constitucionalmente proscrita ( art. 31.1 CE).

En este sentido afirmaba que en el supuesto enjuiciado la cuota tributaria liquidada no había consumido la totalidad del importe de la ganancia generada, con lo que no se habría agotado la riqueza imponible, que es lo prohibido por el principio de no confiscatoriedad ( SSTC 150/1990, de 4 de octubre; 14/1998, de 22 de enero; 233/1999, de 16 de diciembre, o 26/2017, de 16 de febrero).

El Tribunal, para analizar la constitucionalidad de los preceptos, se centra en el examen del método estimativo utilizado, de naturaleza objetiva con exclusión de la estimación directa, en relación con el incremento del valor gravado en el IIVTNU, y afirma en el fundamento 5, apartado D, lo siguiente:

"D) Ahora bien, para que este método estimativo de la base imponible sea constitucionalmente legítimo por razones de simplificación en la aplicación del impuesto o de practicabilidad administrativa, debe (i) bien no erigirse en método único de determinación de la base imponible, permitiéndose legalmente las estimaciones directas del incremento de valor, (ii) bien gravar incrementos medios o presuntos (potenciales); esto es, aquellos que previsiblemente o "presumiblemente se produce[n] con el paso del tiempo en todo terreno de naturaleza urbana" ( SSTC 26/2017, FJ 3; 37/2017, FJ 3; 59/2017, FJ 3; 72/2017, FJ 3, y 126/2019, FJ 3). Esta última posibilidad pudo ser cierta con anterioridad a la caída del mercado inmobiliario, pero lo que resulta incontrovertido es que "la crisis económica ha convertido lo que podía ser un efecto aislado -la inexistencia de incrementos o la generación de decrementos- en un efecto generalizado" ( STC 59/2017, FJ 3) y, por lo que aquí interesa, ha dado lugar a que tampoco sean excepcionales o "patológicos" los supuestos en los que el efectivo incremento de valor sea de importe inferior -con frecuencia, incluso, notablemente inferior, como en el supuesto aquí enjuiciado- al incremento calculado ex art. 107 TRLHL. Siendo, pues, que la realidad económica ha destruido la antes referida presunción de revalorización anual de los terrenos urbanos que operó en la mente del legislador para crear la norma objetiva de valoración ahora cuestionada, desaparece con ella la razonable aproximación o conexión que debe existir entre el incremento de valor efectivo y el objetivo o estimativo para que razones de técnica tributaria justifiquen el sacrificio del principio de capacidad económica como medida o parámetro del reparto de la carga tributaria en este impuesto. Con lo que la base imponible objetiva o estimativa deja de cuantificar incrementos de valor presuntos, medios o potenciales.

En consecuencia, el mantenimiento del actual sistema objetivo y obligatorio de determinación de la base imponible, por ser ajeno a la realidad del mercado inmobiliario y de la crisis económica y, por tanto, estar al margen de la capacidad económica gravada por el impuesto y demostrada por el contribuyente, vulnera el principio de capacidad económica como criterio de imposición ( art. 31.1 CE ).

Es más, cabe añadir que la simplificación en la aplicación del IIVTNU desaparece en su actual configuración, dado que para su gestión ya se recurre al incremento efectivo y a su cuantía. Así, la materialización del incremento de valor del terreno urbano transmitido es condición sine qua non para el nacimiento de la obligación tributaria tras la STC 59/2017 , FFJJ 3 y 5 a), y su cuantía real es determinante para la inexigibilidad del tributo en los supuestos en los que la cuota tributaria agote o supere el referido incremento efectivo tras la STC 126/2019 , FJ 5 a).Por lo que carece ya de sentido exigir obligatoriamente el gravamen en función de la cuantía de un incremento objetivo basando su legitimidad constitucional en razones de practicabilidad ante una pretendida dificultad para determinar la existencia y cuantía del incremento del suelo urbano transmitido, cuando esa dificultad forma parte hoy de la mecánica de la aplicación de este impuesto."

Por todo ello, debe estimarse la presente cuestión de inconstitucionalidad promovida por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Ceuta y Melilla -sede en Málaga- y declarar inconstitucionales y nulos los arts. 107.1, segundo párrafo, 107.2 a) y 107.4 TRLHL por contravenir injustificadamente el principio de capacidad económica como criterio de la imposición ( art. 31.1 CE)."

Declarada la inconstitucionalidad de estos preceptos, el Tribunal dedica el fundamento 6 de la sentencia al "alcance y efectos de la declaración de inconstitucionalidad y nulidad" en los términos siguientes:

" Sobre la presente declaración de inconstitucionalidad y nulidad de los arts. 107.1, segundo párrafo, 107.2 a) y 107.4 TRLHL cabe realizar las siguientes precisiones:

a) Por un lado, la declaración de inconstitucionalidad y nulidad de los arts. 107.1, segundo párrafo, 107.2 a) y 107.4 TRLHL supone su expulsión del ordenamiento jurídico, dejando un vacío normativo sobre la determinación de la base imponible que impide la liquidación, comprobación, recaudación y revisión de este tributo local y, por tanto, su exigibilidad. Debe ser ahora el legislador (y no este tribunal) el que, en el ejercicio de su libertad de configuración normativa, lleve a cabo las modificaciones o adaptaciones pertinentes en el régimen legal del impuesto para adecuarlo a las exigencias del art. 31.1 CE puestas de manifiesto en todos los pronunciamientos constitucionales sobre los preceptos legales ahora anulados, dado que a fecha de hoy han trascurrido más de cuatro años desde la publicación de la STC 59/2017 ("BOE" núm. 142, de 15 de junio). Como ya se recordó en la STC 126/2019 , al tratarse de un impuesto local, corresponde al legislador estatal integrar el principio de reserva de ley en materia tributaria ( arts. 31.3 y 133.1 y 2 CE ) como medio de preservar tanto la unidad del ordenamiento como una básica igualdad de posición de los contribuyentes en todo el territorio nacional [ STC 233/1999, de 16 de diciembre , FJ 10 c)] y el principio de autonomía local ( arts. 137 y 140 CE ), garantizando con ello adicionalmente la suficiencia financiera de las entidades locales exigida por el art. 142 CE .

b) Por otro lado, no pueden considerarse situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento en la presente sentencia aquellas obligaciones tributarias devengadas por este impuesto que, a la fecha de dictarse la misma, hayan sido decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada o mediante resolución administrativa firme. A estos exclusivos efectos, tendrán también la consideración de situaciones consolidadas (i) las liquidaciones provisionales o definitivas que no hayan sido impugnadas a la fecha de dictarse esta sentencia y (ii) las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada ex art. 120.3 LGT a dicha fecha."

Mediante el Real Decreto-ley 26/2021, de 8 de noviembre, se adaptó el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, a la referida sentencia del Tribunal Constitucional respecto del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, introduciendo, entre otras normas, una regla de salvaguarda con la finalidad de evitar que la tributación por este impuesto pudiera en algún caso resultar contraria al principio de capacidad económica, permitiendo, a instancia del sujeto pasivo, acomodar la carga tributaria al incremento de valor efectivamente obtenido, de manera que el sistema objetivo de determinación de la base imponible del impuesto se convierte en un sistema optativo, que solo resultará de aplicación en aquellos casos en los que el sujeto pasivo no haga uso del derecho que ahora tiene reconocido a la estimación directa del incremento del valor.

Junto a ello, se incorpora en el art. 104.5 el principio de no sujeción al impuesto en las transmisiones de terrenos respecto de los cuales se constate la inexistencia de incremento de valor por diferencia entre los valores de dichos terrenos en las fechas de transmisión y adquisición.

Alcance y efectos de la declaración de inconstitucionalidad y nulidad efectuada por la STC 182/2021, de 26 de octubre de 2021 . Incidencia en la acción de responsabilidad patrimonial del Estado legislador.

En el fundamento anterior hemos recogido lo manifestado por el Tribunal Constitucional sobre el alcance y efectos de la declaración de inconstitucionalidad de los preceptos reseñados del Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales.

Para analizar dicha manifestación hemos de partir del art. 39 de la LOTC, en relación con el art. 161.1.a) CE.

El art. 161.1.a) de la CE establece que, "[...] la declaración de inconstitucionalidad de una norma jurídica con rango de ley, interpretada por la jurisprudencia, afectará a ésta, si bien la sentencia o sentencias recaídas no perderán el valor de cosa juzgada [...]".

Por su parte el art. 39 de la LOTC dispone que, "[...] Cuando la sentencia declare la inconstitucionalidad, declarará igualmente la nulidad de los preceptos impugnados, así como, en su caso, la de aquellos otros de la misma Ley, disposición o acto con fuerza de Ley a los que deba extenderse por conexión o consecuencia [...]", efecto de nulidad y expulsión del ordenamiento jurídico cuyo alcance, respecto a situaciones en las que hubiera sido aplicada la norma declarada inconstitucional ha venido siendo modulado en numerosas ocasiones por el propio Tribunal Constitucional.

El primer límite al alcance de la declaración de inconstitucionalidad efectuada en la STC 182/20201 es el de las situaciones decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada, límite que impone expresamente el art. 40.1 LOTC, al disponer que "[...] Las sentencias declaratorias de la inconstitucionalidad de Leyes, disposiciones o actos con fuerza de Ley no permitirán revisar procesos fenecidos mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada en los que se haya hecho aplicación de las Leyes, disposiciones o actos inconstitucionales, salvo en el caso de los procesos penales o contencioso-administrativos referentes a un procedimiento sancionador en que, como consecuencia de la nulidad de la norma aplicada, resulte una reducción de la pena o de la sanción o una exclusión, exención o limitación de la responsabilidad [...]".

Esta norma ha sido interpretada, entre otras, en la STC 60/2015, de 18 de marzo, pero también en la STC 182/2021, de 26 de octubre, como un mínimo, que puede ser ampliado en aras de otros principios constitucionales, señaladamente el de seguridad jurídica ( STC 126/2019, de 31 de octubre). En la STC 60/2015, de 18 de marzo, se afirma la excepcionalidad de la limitación de los efectos de las sentencias de declaración de inconstitucionalidad para las situaciones pro futuro, que define como los "[...] nuevos supuestos o con los procedimientos administrativos y procesos judiciales donde aún no haya recaído una resolución firme [...]" y en análogos términos la STC 126/2019, de 31 de octubre [...]" (FJ 6ª).

Volviendo a la delimitación de efectos que ha realizado la STC 182/2021, de 26 de octubre, lo relevante es que esta sentencia equipara, a efecto de intangibilidad, por una parte (i) las situaciones decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada, límite que impone expresamente el art. 40.1 LOTC, así como (ii) las resoluciones administrativas firmes y, finalmente, (iii) las "situaciones consolidadas" según las denomina la STC 182/2021, en las que se incluyen, a estos exclusivos efectos, (iii, a) las liquidaciones provisionales o definitivas que no hayan sido impugnadas a la fecha de dictarse esta sentencia y (iii, b) las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada ex art. 120.3 LGT a dicha fecha.

Como es de ver ninguna limitación de efectos se establece respecto al ejercicio de la acción de responsabilidad patrimonial del Estado legislador, en los términos establecidos en el art. 32.6, de la Ley 40/2015, de 1 de octubre, de Régimen Jurídico del Sector Público, que señala que, "[...] [l]a sentencia que declare la inconstitucionalidad de la norma con rango de ley o declare el carácter de norma contraria al Derecho de la Unión Europea producirá efectos desde la fecha de su publicación en el "Boletín Oficial del Estado" o en el "Diario Oficial de la Unión Europea", según el caso, salvo que en ella se establezca otra cosa [...]".

Es claro que la STC 182/2021 no ha establecido ninguna limitación de efectos en relación con la responsabilidad patrimonial del Estado legislador y es doctrina reiterada de este Tribunal (desde la sentencia del Pleno de la Sala Tercera de 2 de junio de 2010, recurso núm. 588/2008) que no constituye obstáculo para ejercitar una acción de responsabilidad patrimonial del Estado por actos del legislador declarados inconstitucionales la circunstancia de que los actos generadores del daño (liquidaciones tributarias, en el caso) sean firmes, ni siquiera si gozan de la eficacia de la cosa juzgada, siempre que tales actos hayan fundamentado la decisión administrativa productora del perjuicio.

Como se dijo en aquella sentencia, ello es así porque las pretensiones que fueron juzgadas, y a las que alcanza la " res iudicata", son distintas de las deducidas en el ejercicio de la acción de responsabilidad patrimonial de Estado legislador. Precisamente ahí reside la razón jurídica que conduce a interpretar que lo ordenado en aquellos artículos 161.1.a) CE y 40.1 LOTC a los que antes nos referíamos no impide el ejercicio de una acción de responsabilidad patrimonial sustentada en el perjuicio irrogado por la aplicación en la sentencia dotada de ese valor de cosa juzgada de la ley o norma con fuerza de ley luego declarada contraria a la Constitución. El bien jurídico cuya protección se solicita al deducir esta pretensión está, nadie lo duda, claramente conectado con aquél que se solicitó en el proceso no revisable que feneció con esa sentencia, hasta el punto de que uno y otro pueden llegar a guardar una plena relación de equivalencia o utilidad económica, que les haría así, aunque sólo desde esta perspectiva, intercambiables. Pero no es el mismo bien jurídico; no hay identidad entre uno y otro. En el proceso fenecido lo era el derecho o derechos que a juicio del pretendiente derivaban de una concreta situación o relación jurídica. En el nuevo lo es el derecho a ser indemnizado cuando un tercero causa en su patrimonio un perjuicio que no tiene el deber jurídico de soportar. Como tampoco la hay necesariamente entre las partes de uno y otro proceso, entendidas con la extensión con que lo hace el párrafo primero del art. 222.3 LEC, pues en el fenecido sólo lo eran y sólo podían serlo quienes definían la situación o integraban la relación jurídica cuyo contenido o cuyos derechos se ponían en litigio, mientras que en el nuevo lo es el tercero tal vez ajeno a ellas a quien se imputa el daño antijurídico.

En suma, si lo que excluye la cosa juzgada es, tal y como dice el art. 222.1 LEC, un ulterior proceso cuyo objeto sea idéntico al del proceso en que aquélla se produjo, no es ese efecto de exclusión el que producen aquellos artículos 161.1.a) CE y 40.1 LOTC para el posterior proceso de reclamación de responsabilidad, pues no es esa situación de identidad de objeto la existente entre éste y el anterior.

Mantenemos pues el criterio reiterado en la controvertida jurisprudencia que iniciaron aquellas sentencias de 29 de febrero, 13 de junio y 15 de julio de 2000, que afirma que la acción de responsabilidad patrimonial ejercitada es ajena al ámbito de la cosa juzgada derivada de la sentencia que hizo aplicación de la ley luego declarada inconstitucional, y que dota por tanto de sustantividad propia a dicha acción.

Criterio que es, asimismo, el que mejor se acomoda al que rige la posibilidad de ejercicio de acciones de responsabilidad patrimonial contra los Estados miembros, derivadas de los perjuicios que hubiera podido causar la aplicación de normas internas no compatibles con el Derecho Comunitario. Así, en la sentencia de 30 de septiembre de 2003, dictada por el Pleno del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en el asunto Köbler (C-224/2001), se dice en su FJ 39, con una argumentación que recuerda a la que antes hemos desarrollado que, " Sin embargo, hay que considerar que el reconocimiento del principio de la responsabilidad del Estado derivada de la resolución de un órgano jurisdiccional que resuelva en última instancia no tiene como consecuencia en sí cuestionar la fuerza de cosa juzgada de tal resolución. Un procedimiento destinado a exigir la responsabilidad del Estado no tiene el mismo objeto ni necesariamente las mismas partes que el procedimiento que dio lugar a la resolución que haya adquirido fuerza de cosa juzgada. En efecto, la parte demandante en una acción de responsabilidad contra el Estado obtiene, si se estiman sus pretensiones, la condena del Estado a reparar el daño sufrido, pero no necesariamente la anulación de la fuerza de cosa juzgada de la resolución judicial que haya causado el daño. En todo caso, el principio de la responsabilidad del Estado inherente al ordenamiento jurídico comunitario exige tal reparación, pero no la revisión de la resolución judicial que haya causado el daño ".

No obstante lo señalado anteriormente, en el Acuerdo del Consejo de Ministros ahora impugnado, sin excluir la posibilidad del ejercicio de la acción de responsabilidad patrimonial derivada de la declaración de inconstitucionalidad contenida en la STC 182/2021, toma en consideración las limitaciones de efectos contenidas en dicha sentencia para valorar la antijuridicidad del daño reclamado por el pago del impuesto, llegando a afirmar que la garantía de la seguridad jurídica como principio esencial del Derecho, recogido en nuestra Constitución en su artículo 9.3, lleva a considerar que la limitación de los efectos establecida en esta sentencia por el Tribunal Constitucional se vería conculcada si, de forma subrepticia, a través de la vía de la responsabilidad patrimonial se reabrieran procedimientos administrativos y judiciales firmes, para reconocer el derecho al resarcimiento señalado.

Nos referiremos posteriormente a esta cuestión después de analizar los presupuestos de la responsabilidad patrimonial del Estado legislador.

La responsabilidad patrimonial del Estado legislador.

La responsabilidad patrimonial del Estado legislador se fundamenta, prima facie, en el art. 9.3º de nuestra Constitución, precepto utilizado inicialmente en la jurisprudencia de este Tribunal Supremo para reconocer su exigencia.

Tras haber sido contemplada expresamente en el artículo 139.3 de la Ley 30/1992, ha sido la vigente Ley de Régimen Jurídico del Sector Público de 2015, la que contiene una regulación precisa del régimen de esa responsabilidad en los artículos 32 y siguientes.

El art. 32 de la ley 40/2015 establece que:

"1. Los particulares tendrán derecho a ser indemnizados por las Administraciones Públicas correspondientes, de toda lesión que sufran en cualquiera de sus bienes y derechos, siempre que la lesión sea consecuencia del funcionamiento normal o anormal de los servicios públicos salvo en los casos de fuerza mayor o de daños que el particular tenga el deber jurídico de soportar de acuerdo con la Ley. [...]

3. [...] La responsabilidad del Estado legislador podrá surgir también en los siguientes supuestos, siempre que concurran los requisitos previstos en los apartados anteriores:

a) Cuando los daños deriven de la aplicación de una norma con rango de ley declarada inconstitucional, siempre que concurran los requisitos del apartado 4.

[...]

4. Si la lesión es consecuencia de la aplicación de una norma con rango de ley declarada inconstitucional, procederá su indemnización cuando el particular haya obtenido, en cualquier instancia, sentencia firme desestimatoria de un recurso contra la actuación administrativa que ocasionó el daño, siempre que se hubiera alegado la inconstitucionalidad posteriormente declarada."

Ha de destacarse cómo la Ley 40/2015, de 1 de octubre, de Régimen Jurídico del Sector Público, introduce en nuestro ordenamiento jurídico la primera regulación legislativa específica de la responsabilidad patrimonial de las Administraciones públicas por leyes contrarias a Derecho. En efecto, como hemos visto, el precepto distingue entre los casos en que la lesión deriva de una norma con rango de ley declarada inconstitucional y aquellos en los que los daños fueron ocasionados por la aplicación de una norma contraria al Derecho de la Unión Europea.

En ambos supuestos, para que nazca el deber de indemnizar, deben concurrir los requisitos generales de la responsabilidad patrimonial de las Administraciones públicas: a) que la aplicación de la ley haya ocasionado una lesión que "el particular no tenga el deber jurídico de soportar"; y b) que el daño alegado sea "efectivo, evaluable económicamente e individualizado con relación a una persona o grupo de personas".

También respecto de ambos casos, la Ley 40/2015 dispone que [solo] procederá la indemnización "cuando el particular haya obtenido, en cualquier instancia, sentencia firme desestimatoria de un recurso contra la actuación administrativa que ocasionó el daño, siempre que se hubiera alegado la inconstitucionalidad [o la infracción del Derecho de la Unión Europea] posteriormente declarada". Es decir, los perjudicados por la aplicación de la ley posteriormente declarada inválida, que no agotaron todas las instancias judiciales contra dicha aplicación o no adujeron en ellas la correspondiente inconstitucionalidad o infracción del ordenamiento jurídico comunitario, no podrán luego exigir el resarcimiento de los daños sufridos.

En cuanto a la antijuricidad del daño, como se señaló en nuestra sentencia de 21 de noviembre de 2019, rec. 86/2019, en los casos en que el título de imputación de la responsabilidad patrimonial del Estado legislador lo es la posterior declaración de inconstitucionalidad de la ley o norma con fuerza de ley cuya aplicación irrogó el perjuicio, debe imponerse como regla general o de principio la afirmación o reconocimiento de la antijuridicidad de éste, pues si tiene su origen en esa actuación antijurídica de aquél, constatada por dicha declaración, sólo circunstancias singulares, de clara y relevante entidad, podrían, como hipótesis no descartable, llegar a explicar y justificar una afirmación contraria, que aseverara que el perjudicado tuviera el deber jurídico de soportar el daño.

Esa regla general o de principio es, sin duda, la que se desprende con toda evidencia de nuestra jurisprudencia iniciada en las primeras sentencias del año 2000, en donde se señala que no parece necesario abundar en razones explicativas de la antijuridicidad del daño, dado que éste se produjo exclusivamente en virtud de lo dispuesto en un precepto declarado inconstitucional ( STS de 15 de julio de 2000); o que no existía para los recurrentes el deber jurídico de soportar ese perjuicio, puesto que el mismo lo produjo una ley posteriormente declarada inconstitucional ( STS de 9 de mayo de 2008).

Las circunstancias del caso juzgado puestas en relación con la declaración de inconstitucionalidad realizada por la STC 182/2021 .

La particularidad del presente recurso tal como venimos acentuando, es que el recurrente no cuestionó las liquidaciones tanto en sede administrativa como judicial, alegando que el tributo aplicado (IIVTNU) era inconstitucional por contravenir el principio de capacidad económica facilitándose de este modo, la posibilidad de aportar pruebas que justificaran la inexistencia de la plusvalía y su consecuente falta de expresión de una capacidad económica que justificara el gravamen del impuesto.

Esta dejación voluntaria nos permite afirmar que en el presente caso no se ha vulnerado el principio de capacidad económica, que es la ratio decidendi tanto de la inconstitucionalidad declarada en la STC 59/2017, como de la declarada en la STC 182/2021, circunstancia que resultará relevante como veremos a la hora de determinar la existencia de la antijuricidad derivada de la declaración de inconstitucionalidad y de un daño efectivo y cuantificable económicamente, presupuestos imprescindibles para que la responsabilidad patrimonial pueda ser apreciada.

Dicho esto, debemos significar ahora que la STC 182/2021 si bien incide sobre los criterios de determinación de la base imponible del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, en absoluto declara la inconstitucionalidad del Impuesto ni particularmente, del hecho imponible expresivo de capacidad económica que lo justifica; es decir, el incremento del valor de los terrenos puesto de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos, ex art. 104 del TRLHL.

Como examinamos, lo que se cuestionó en el proceso constitucional fue el método de cálculo empleado por el legislador para obtener la base imponible del tributo que utilizado de forma excluyente, podía dar lugar a cuotas tributarias que supusieran una "carga fiscal excesiva" o "exagerada" para el contribuyente. Sin embargo, esa reflexión no le lleva al Tribunal Constitucional a rechazar el método estimativo utilizado, de naturaleza objetiva, basado en los valores catastrales -lo considera constitucionalmente legítimo- sino que lo que considera inconstitucional es la exclusión de la estimación directa de la base imponible, como alternativa también legítima y necesaria.

Tan es así que unos días después de publicada la sentencia, mediante el Real Decreto-ley 26/2021, de 8 de noviembre, se adaptó a lo señalado en ella el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo introduciendo, entre otras normas, una regla de salvaguarda con la finalidad de evitar que la tributación por este impuesto pudiera en algún caso resultar contraria al principio de capacidad económica, permitiendo, a instancia del sujeto pasivo, acomodar la carga tributaria al incremento de valor efectivamente obtenido, de manera que el sistema objetivo de determinación de la base imponible del impuesto se convierte en un sistema optativo, que solo resultará de aplicación en aquellos casos en los que el sujeto pasivo no haga uso del derecho que ahora tiene reconocido a la estimación directa del incremento del valor.

Pues bien, en el supuesto de autos, desde la premisa de la ilegalidad del requisito de haber obtenido previa sentencia desestimatorio dictada en un proceso en que quien pretende el resarcimiento por la via de la responsabilidad patrimonial del Estado Legislador haya alegado la inconstitucionalidad de los preceptos con arreglo a los cuales se calculó la base imponible del IIVTNU, el acto tributario por el se liquida o autoliquida el tributo, ganó firmeza, dejando la parte actora sin acreditar -reiteramos- la existencia de un decremento patrimonial, sin que la STC 182/2021 permita alterar esa conclusión.

Por este motivo, no se puede afirmar que de la nulidad de los preceptos contrarios a la Constitución, declarada en la STC 182/2021, emerja imperativamente un daño antijurídico que pueda ser cuantificado por equivalencia a la cantidad satisfecha en concepto de IIVTNU.

El Tribunal Constitucional no considera ilegitimo el impuesto, ni siquiera el método de estimación objetiva de la base imponible hasta ahora utilizado.

Lo que sí considera contrario a la Constitución es la exclusividad de ese método, pero tal exclusividad había sido ya eliminada por nuestra jurisprudencia al aplicar la doctrina contenida en las SSTC 59/2017, de 11 de mayo de 2017, y 126/2019, de 31 de octubre de 2019, que abrieron la puerta a la posibilidad de utilizar métodos de estimación directa de las bases imponibles, dirigidos a acreditar la existencia y cuantía de los incrementos o decrementos patrimoniales.

Es cierto que, declarados contrarios al texto constitucional determinados preceptos del TRLHL, la forma de determinar la existencia o no de un incremento susceptible de ser sometido a tributación es algo que solo corresponde al legislador, en su libertad de configuración normativa, a partir de la publicación de la Sentencia, llevando a cabo las modificaciones o adaptaciones pertinentes en el régimen legal del impuesto, como así se hizo a través del Real Decreto-ley 26/2021, de 8 de noviembre.

Ahora bien, de esta atribución al poder legislativo de la competencia exclusiva para reformar el IIVTNU no puede inferirse que hasta que el legislador no lleve a cabo tal tarea, no pueda probarse por el contribuyente -ni, en consecuencia, valorarse por el aplicador del Derecho- la existencia o inexistencia de plusvalía real susceptible de ser sometida a imposición.

Ya la propia STC 59/2017 recordó que correspondía efectivamente al legislador, en su libertad de configuración normativa, a partir de la publicación de la Sentencia, llevar a cabo las modificaciones o adaptaciones pertinentes en el régimen legal del impuesto para que en lo sucesivo dejaran de gravarse situaciones de inexistencia de incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana contrarias al principio de capacidad económica; pero ello no significa que para las situaciones existentes y previas a la obligada modificación legal impuesta por la STC 182/2021, no pueda utilizarse por el contribuyente la base legal que proporciona el ordenamiento tributario para disciplinar la prueba de las bases imponibles o que se excluya la posibilidad de valoración por el aplicador del Derecho de la existencia o inexistencia de un incremento de valor del terreno o de una regla positiva de cálculo para cuantificarla.

La expulsión del ordenamiento jurídico de determinados preceptos del TRLHL por la STC 182/2021 no conduce necesariamente -como pretende el recurrente- a calificar de antijurídico el abono de determinadas cantidades en concepto del IIVTNU o que esas cantidades, por equivalencia, constituyan un daño efectivo desde la perspectiva de la responsabilidad patrimonial.

Para llegar a tal conclusión es preciso que se acredite a través de los medios de prueba establecidos en el ordenamiento tributario, que el hecho imponible no se ha producido o que se ha producido en cuantía distinta a la establecida por la Administración con su método de estimación objetiva o bien que las reglas de cálculo aplicadas eran incorrectas. Ninguno de estos extremos resultó acreditado por la actora.

Aunque de una declaración de inconstitucionalidad puede extraerse la presunción de la antijuricidad de los daños derivados de los actos de aplicación, lo cierto es que tal presunción no es absoluta y puede ser desvirtuada por las circunstancias que concurren en el caso concreto, como aquí acontece. No existe, pues, el automatismo pretendido por la parte recurrente que deduce su derecho a la indemnización del simple hecho de haber abonado el tributo, obviando la existencia de un proceso previo por considerar el requisito legal previsto en el articulo 32.4 de la Ley 40/2015, de 1 de octubre de exorbitante, esotérico y cuya constitucionalidad -contrariamente a lo pretendido en su escrito rector- hemos despejado en el anterior fundamento a cuyos atinados razonamientos ahora nos remitimos.

Esto significa que la única circunstancia que podría justificar el éxito de su pretensión resarcitoria, vendría determinada porque no obstante el abono del IIVTNU, la parte hubiere acreditado una realidad patrimonial que sometida a tributación contraviniera el principio de capacidad económica a que alude el articulo 31.1 C.E, ya fuere en vía administrativa mediante la impugnación del acto tributario o en vía jurisdiccional con la interposición del correspondiente recurso contencioso-administrativo, sin que el presente proceso resulte sede adecuada a tal efecto puesto que lo impugnado ante esta Sala es el acto expreso denegatorio de una solicitud de responsabilidad patrimonial del Estado Legislador y no el concreto acto tributario por el que se liquida el impuesto.

Esa insuficiencia probatoria se hace ahora extensiva, en este proceso, a la determinación de la efectividad del daño y a su cuantía, circunstancias que tampoco podemos presumir obviando los resultados de un previo proceso judicial.

Pretensión de planteamiento de cuestión de inconstitucionalidad respecto del artículo 32.4 de la Ley 40/2015, de 1 de octubre, de Régimen Jurídico del Sector Público .

Alega por otra parte, la recurrente que los requisitos previstos en los artículos 32.4 y 34.1 de la Ley 40/2015, de 1 de octubre, de Régimen Jurídico del Sector Público en relación con los requisitos para afirmar la responsabilidad patrimonial del Estado legislador, relativos a la exigencia de una previa sentencia desestimatoria y al plazo de cinco años que prevé el citado precepto, que es el relativo a los daños producidos en ese periodo de tiempo anterior al dictado de la sentencia que declare la inconstitucionalidad de la norma, son contrarios a los artículos 14, 24.1, 33, 103.1 106.2 de la Constitución y al principio de equivalencia entre el derecho interno y el Derecho de la Unión Europea por lo que entiende la parte que, con independencia de que no se cumplan los citados requisitos, procede declarar la responsabilidad patrimonial del Estado legislador en la medida en que se cumplen los restantes.

Para ello esgrime la parte la sentencia dictada por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea con fecha 28 de junio de 2022, en el asunto C-278/20, Comisión Europea contra Reino de España, en la que el Tribunal resuelve el recurso por incumplimiento interpuesto por la Comisión Europea en relación con los artículos 32, apartados 3 a 6, y 34.1, párrafo segundo, de la citada Ley 40/2015, por el incumplimiento de los principios de efectividad y de equivalencia.

Pues bien, el citado argumento no puede dar lugar a afirmar la responsabilidad patrimonial del Estado legislador ni, por tanto, a la estimación del recurso contencioso-administrativo.

Cierto es que el Tribunal de Justicia declara en la citada sentencia que el Reino de España ha incumplido las obligaciones que le incumben en virtud del principio de efectividad al adoptar y mantener en vigor los artículos 32, apartados 3 a 6, y 34, apartado 1, párrafo segundo, de la Ley 40/2015, de 1 de octubre, de Régimen Jurídico del Sector Público, y el artículo 67, apartado 1, párrafo tercero, de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, en la medida en que dichas disposiciones someten la indemnización de los daños ocasionados a los particulares por el legislador español como consecuencia de la infracción del Derecho de la Unión a los requisitos que denuncia el recurrente en sus alegaciones. Sin embargo, el pronunciamiento del Tribunal de Justicia se circunscribe, en lo que respecta al principio de efectividad, tal y como se desprende del párrafo 128 de la sentencia, a considerar, en primer lugar, que el artículo 32, apartado 5 de la Ley 40/2015, es contrario a tal principio, "puesto que no prevé una excepción para los supuestos en los que el ejercicio de la acción que dicha disposición impone ocasione dificultades excesivas o no pueda exigirse razonablemente a la persona perjudicada, lo que ocurriría cuando el daño derive de un acto u omisión del legislador, contrarios al Derecho de la Unión, sin que exista una actuación administrativa impugnable"; y, en segundo lugar, como se constata en el párrafo 163 de la sentencia, a señalar, en relación con el artículo 34, apartado 1, párrafo segundo de la ley, que dicha disposición limita, en los casos de responsabilidad patrimonial del Estado legislador por las infracciones del Derecho de la Unión que le sean imputables, los daños indemnizables a aquellos producidos en los cinco años anteriores a la fecha de la publicación en el Diario Oficial de la sentencia del Tribunal de Justicia que declare un incumplimiento del Derecho de la Unión por parte del Reino de España, o de la que resulte la incompatibilidad con el Derecho de la Unión del acto u omisión del legislador origen de esos daños, lo que contraviene igualmente el principio de efectividad del Derecho de la Unión Europea.

Ahora bien, no nos encontramos en este caso ante la aplicación de los preceptos a los que se refiere el Tribunal de Justicia ni ante una reclamación de responsabilidad patrimonial del Estado legislador por norma declarada contraria al Derecho de la Unión Europea, sino ante una reclamación por la aplicación de norma legislativa declarada inconstitucional en los términos que examinamos en esta sentencia. En consecuencia, está ausente en el presente procedimiento el elemento de Derecho de la Unión que pudiera provocar el desplazamiento de las normas nacionales internas para aplicar las normas de Derecho de la Unión. Esta conclusión sirve también para desestimar las alegaciones relativas a la infracción de determinados preceptos de la Carta de Derechos Fundamentales de la Unión Europea, pues, como dispone el propio artículo 51.1 de la Carta, las disposiciones de la misma están dirigidas a las instituciones, órganos y organismos de la Unión, así como a los Estados miembros, únicamente cuando apliquen el Derecho de la Unión, lo que, como ya se ha razonado, no es el caso en el presente asunto.

Además, yerra la parte recurrente al considerar que el Tribunal de Justicia ha expulsado del ordenamiento jurídico los preceptos a los que se refiere la sentencia, pues es sabido, desde la sentencia de 9 de marzo de 1978, C-106/77, SpA Simmenthal, que la consecuencia del principio de primacía del Derecho de la Unión supone la inaplicación de toda disposición de la legislación nacional que pueda ser contraria al mismo, pero no supone su invalidación ni, por tanto, su expulsión del ordenamiento jurídico interno, siendo de plena aplicación, en consecuencia, a litigios en los que no esté en juego la aplicación del Derecho de la Unión Europea, como es aquí el caso.

Por otra parte, como veremos también a continuación, esta Sala, en numerosas sentencias, como la de 28 de abril de 2023, recurso 246/2020, con cita de otras anteriores, como la de 21 de septiembre de 2020, recurso 2820/2019, ha sostenido una interpretación amplia y no rigorista del requisito exigido en los artículos 32.4 y 32.5 de la LRJSP, que se encuentra precisamente en línea con la sentencia del TJUE alegada por la parte recurrente, al extender los mecanismos que permiten dar por cumplido el requisito referido a la previa impugnación por el interesado haciendo valer su disconformidad, siempre que haya tenido lugar un control jurisdiccional plasmado en una sentencia firme en la que se haya valorado la constitucionalidad de la norma en cuestión.

Por lo que respecta a la concreta alegación articulada por la recurrente, en nuestra reciente sentencia de 24 de mayo de 2023, recurso número 439/2022, ya manifestamos que:

[...] no es posible invocar aquí la doctrina establecida en esta sentencia del TJUE porque en ella el Tribunal de Justicia de la Unión Europea se refiere exclusivamente a la responsabilidad patrimonial derivada de la aplicación de una norma contraria al Derecho europeo y a la compatibilidad con el mismo de la regulación interna para exigirla ( art. 32.5 de la Ley 40/2015), supuesto claramente distinto del que aquí analizamos atinente a la responsabilidad patrimonial derivada de una declaración de inconstitucionalidad ( art. 32.4 de la Ley 40/2015), que queda, por tanto, fuera del ámbito de la aplicación del Derecho Europeo al regirse, no por éste, sino por el Derecho interno. La doctrina del TJUE sólo resulta de aplicación en relación con derechos reconocidos por el Derecho de la Unión, pero no, como aquí ocurre, cuando se trata de derechos o instituciones regidas por el Derecho interno. Así pues, la invocación por la actora de los principios de efectividad y equivalencia, propios del Derecho comunitario, que son los abordados por el TJUE en dicho pronunciamiento, resulta aquí improcedente, pues nos encontramos extramuros del Derecho europeo. Por otra parte, el principio de equivalencia -que no puede suponer, como parece pretenderse, la obligación de extender una regulación propia del Derecho europeo a derechos sólo regidos por el Derecho interno en una suerte de invocación inversa- no se consideró vulnerado en dicha STJUE (parágrafos 176 a 185) y, en cuanto al principio de efectividad, tan sólo con matices se entendió vulnerado por TJUE en relación con el requisito que aquí analizamos.

Así pues, además de la inaplicabilidad directa de esta STJUE -así como de las diferencias existentes entre ambos tipos de responsabilidad patrimonial que, aunque presentan aspectos comunes, también tienen importantes elementos que las diferencian-, no cabe deducir de la misma, como se pretende, la absoluta invalidación del requisito que venimos comentando.

A diferencia de lo sostenido en la demanda, en esta sentencia del TJUE no se ponen reparos, desde la perspectiva del principio de efectividad, al requisito consistente en haber obtenido una sentencia firme desestimatoria de un recurso contra la actuación administrativa que ocasionó el daño -siempre referido al supuesto contemplado en el art. 32.5 de la Ley 40/2015-, siempre que el ejercicio de acciones judiciales contra el acto causante del daño no ocasione dificultades excesivas o suponga una exigencia irrazonable, como cuando el daño deriva de un acto u omisión del legislador contrario al Derecho de la Unión sin que exista una actuación administrativa que el particular pueda impugnar (parágrafos 122 a 132 de la STJUE).

Y ninguna de estas objeciones concurre en el caso que nos ocupa en el que la interesada tenía a su alcance la posibilidad de accionar fácilmente frente a las autoliquidaciones presentadas mediante el correspondiente procedimiento de rectificación de autoliquidación y devolución de ingresos indebidos previsto en el art. 221 LGT.

Igual suerte desestimatoria han de tener las alegaciones referidas a la inconstitucionalidad de los preceptos mencionados, por vulneración, en esencia, del principio de tutela judicial efectiva y del principio de defensa, pues esta Sala ha tenido la ocasión de pronunciarse en reiteradas ocasiones sobre el requisito procedimental previsto en la norma de haber recurrido la actuación administrativa de aplicación de la ley que causó el daño y que se haya obtenido una sentencia firme desestimatoria del recurso. Efectivamente, en las STS 1158/2020, de 14 de septiembre (RC n.º 2486/2019), 1186/2020, de 21 de septiembre (RC n.º 2820/2019), 1255/2020, de 5 de octubre (RC 3626/2019), 1351/2020, de 19 de octubre (RC n.º 5694/2019), 1384/2020, de 22 de octubre (RC 617/2019), 142/2020, de 29 de octubre (RC 5964/2019), 1706/2020, de 10 de diciembre (RC 8022/2019) y 90/2021, de 28 de enero (RC 4942/2019) hemos efectuado una interpretación del apartado 4º del art. 32, acorde con el derecho a la tutela judicial efectiva, flexibilizando una interpretación meramente literal del precepto, señalando al efecto que:

"Los mecanismos que permiten dar por cumplido el requisito previsto en el artículo 32.4 de la Ley 40/15, de 1 de octubre, de Régimen Jurídico del Sector Público, a efectos de instar válidamente la acción de responsabilidad patrimonial prevista en dicho precepto, comprende[n] todas aquellas formas de impugnación que, de una parte, pongan de manifiesto la disconformidad del interesado con el acto administrativo cuestionando la constitucionalidad de la norma aplicada y, de otra, den lugar al control jurisdiccional plasmado en una sentencia firme en la que se valore la constitucionalidad de la norma que después es objeto de pronunciamiento por el Tribunal Constitucional.

Y, entre estas formas de impugnación, se encuentra la solicitud de revisión de oficio de los actos nulos de pleno derecho por responder a la aplicación de una norma que resulta inconstitucional y el correspondiente recurso jurisdiccional, interpuesto contra la resolución administrativa que desestimó un procedimiento de revisión por nulidad de pleno derecho, promovido contra la actuación que ocasionó el daño, que colma el requisito que fija el artículo 32.4 de la Ley 40/15".

De esta manera, no es necesario haber presentado un recurso contra el acto administrativo que aplicó la ley y que causó el perjuicio, alegando su inconstitucionalidad como causa. También es posible, una vez que dicho acto es definitivo porque no fue impugnado dentro del plazo establecido, que el afectado solicite la revisión de oficio a la Administración, presentando sus argumentos, y que, si esta revisión es desestimada, recurra a los tribunales. En la solicitud de revisión de oficio y en el recurso, se deberá alegar la inconstitucionalidad de la ley aplicada.

Respecto al límite temporal de cinco años, las sentencias mencionadas flexibilizan este plazo al considerar que, si el acto administrativo impugnado es objeto de recurso o de una acción de nulidad, el cómputo del plazo se interrumpe y solo se reanuda desde que se dicte la resolución judicial firme que desestime el recurso. Este momento es crucial ya que es cuando "se consolida la situación perjudicial derivada del acto causante". En definitiva, el plazo de cinco años permanece abierto hasta que se ejerza un recurso o una acción de nulidad, y estas vías de revisión sean desestimadas.

La parte actora pudo solicitar la rectificación de la autoliquidación y la devolución de los ingresos indebidos, y en su caso frente a la denegación, haber interpuesto los recursos procedentes. Y en ese cauce procedimental de recurso haber esgrimido los efectos derivados de las SSTC 59/2017 Y 126/2019, a partir de las cuales los sujetos pasivos del impuesto pudieron poner de manifiesto y acreditar que, en puridad, concurría una situación de inexistencia de incremento de valor en la transmisión operada o que la cuota a satisfacer fue superior al incremento patrimonial realmente obtenido por el contribuyente, por cualquier medio probatorio admisible en Derecho. Incluso, como hemos señalado, instando también la revisión de oficio de las liquidaciones practicadas.

En definitiva, con independencia de la acción vía responsabilidad patrimonial del Estado legislador, la parte actora tuvo a su alcance los procedimientos legalmente previstos para obtener la devolución de lo ingresado, de acreditarse efectivamente la ausencia de incremento patrimonial, mecanismos que no ejercitó, tal y como hemos señalado y sobre la parte pesan los efectos de no haber cumplimentado las cargas impuestas por el ordenamiento jurídico que en modo alguno se consideran en este supuesto como desproporcionadas.

Es por estas razones que la Sala no encuentra justificada la pretensión de elevar el planteamiento de cuestión de inconstitucionalidad ante el Tribunal Constitucional respecto del artículo 32.4 de la Ley 40/2015, de 1 de octubre que rechazamos expresamente.

Conclusiones y costas.

A la vista de lo razonado en los precedentes Fundamentos, procede declarar no haber lugar y desestimar el presente recurso, así como confirmar el Acuerdo impugnado por ser conforme a Derecho.

Y, en consecuencia, conforme a lo previsto en el art. 139 de la LJCA, procede imponer las costas a la parte recurrente, al no apreciarse serias dudas de hecho o de derecho que pudieran excluirlas.

No obstante, haciendo uso de la facultad de moderación prevista en el apartado 3 de dicho precepto disponemos que dicha imposición solo alcance, por todos los conceptos acreditados por la parte demandada, a la cantidad máxima de 2.000 €, más el IVA si procediere, a la vista de la índole del asunto, la cuantía litigiosa y las actuaciones procesales desarrolladas.

FALLO 

Por todo lo expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido

Primero.- Declarar no haber lugar y desestimar el recurso contencioso-administrativo núm. 405/2023 interpuesto por la representación procesal de D. Arturo, contra el Acuerdo del Consejo de Ministros de 31 de enero 2023, desestimatorio de la solicitud de indemnización por responsabilidad patrimonial del Estado legislador, en relación con el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.

Segundo.- Confirmar el Acuerdo del Consejo de Ministros impugnado por ser conforme a Derecho.

Tercero.- Declara no haber lugar y desestimar la pretensión de planteamiento de cuestión de inconstitucionalidad ante el Tribunal Constitucional, respecto del artículo 32.4 de la Ley 40/2015, de 1 de octubre de Régimen Jurídico del Sector Público.

Cuarto.- Imponer las costas a la parte recurrente en los términos indicados en el Fundamento correlativo de esta Sentencia.

Notifíquese esta resolución a las partes , haciéndoles saber que contra la misma no cabe recurso, e insértese en la colección legislativa.

Así se acuerda y firma.