Imputación temporal en el IRPF de las gratificaciones extemporáneas del personal municipal

Desde la calificación como rendimientos del trabajo que —conforme con lo dispuesto en el artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio— procede otorgar a las gratificaciones por servicios extraordinarios (horas extras) objeto de consulta, para determinar sobre su imputación temporal se hace preciso acudir al artículo 14 de la Ley del Impuesto, artículo que en su apartado 1 establece como regla general para los rendimientos del trabajo su imputación “al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor”.

Ahora bien, junto con esta regla general el apartado 2 del mismo artículo incluye unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí las recogidas en sus letras a) y b) y que, respectivamente, establecen lo siguiente:

- "Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza".

- "Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputaran a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza.

La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto".

La aplicación de la normativa expuesta al supuesto planteado nos lleva a considerar que la imputación de los rendimientos analizados procederá realizarla al período impositivo de su exigibilidad, exigibilidad que vendrá determinada por el momento en que el perceptor pueda reclamar su pago, de acuerdo con las normas o pactos existentes, pues tal exigibilidad no estaba condicionada por resolución judicial determinante del derecho a su percepción o de su cuantía. Así, en relación con las gratificaciones por las horas extras realizadas, cabe deducir que la exigibilidad de su pago se corresponde con el período impositivo (2023) en que se han realizado las horas extraordinarias que retribuyen, por la que la imputación corresponderá a ese período.

A su vez, al percibirse los rendimientos en un período impositivo posterior al de su exigibilidad, resultará operativa la regla especial de imputación recogida en el artículo 14.2.b) antes transcrita, es decir: imputación al período de exigibilidad —se supone como ya se ha indicado que esta se ha producido en 2023— sin necesidad de practicar autoliquidación complementaria de dicho período, al percibirse los rendimientos con anterioridad a la apertura del plazo de declaración de 2023.

Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.