Nulidad de liquidación definitiva de ICIO por sentencia y aprobación de nueva liquidación conforme al coste real de ejecución acreditado por el interesado: procedimiento e intereses de demora

Planteamiento

En mayo de 2007 se concedió licencia de obras para la realización de varias viviendas al interesado, el cual ingresó 50.000€ en concepto de liquidación provisional de ICIO. En septiembre de 2009 el interesado renunció a la licencia de obras concedida y solicitó la devolución parcial del ICIO. Por los servicios de inspección se comprobó que, si bien no se habían realizado las viviendas, sí se habían ejecutado algunas obras de desmonte y se había construido un muro.

En noviembre de 2010 el Ayuntamiento dictó acto por el que aceptaba la renuncia a la licencia concedida y practicaba liquidación definitiva de ICIO, en base al coste real de las obras ejecutadas, ordenando el reintegro al interesado 40.000€. En enero de 2011 el interesado, no estando de acuerdo con la liquidación definitiva aprobada, interpuso recurso de reposición contra dicho acto. El recurso no fue contestado. El interesado interpuso entonces recurso contencioso-administrativo contra la desestimación presunta del recurso de reposición, dictándose sentencia en junio de 2016 que declaró la nulidad del acto acordando la retroacción del expediente para que “el Ayuntamiento requiera a la interesada para que aporte la documentación justificativa de las obras ejecutadas y dicte la resolución procedente”.

Al día de la fecha todavía no se ha ejecutado la sentencia, si bien ya se ha elaborado nuevo informe relativo al coste real de la obra por arquitecto municipal, estando conforme con el coste acreditado por el interesado mediante la documentación aportada.

¿Qué pasos debe seguir ahora el Ayuntamiento? ¿Debe hacer propuesta de liquidación definitiva y dar trámite de audiencia al interesado antes de resolver aprobando la misma?

Considerando que el informe del técnico da conformidad al coste real de ejecución acreditado por el interesado, ¿se puede prescindir del trámite de audiencia y dictar directamente resolución aprobando la nueva liquidación?

¿Debe el Ayuntamiento liquidar intereses de demora o, por ser una devolución derivada de la normativa del tributo, no hay que liquidarlos? En caso de que se entienda que hay que liquidar intereses de demora, a partir de qué fecha deben calcularse?

Respuesta

Como se indica en el planteamiento, la nulidad de las actuaciones deja sin efecto la liquidación definitiva aprobada por la Entidad Local, porque lo procedente sería solicitar a la interesada para que aporte la documentación justificativa de las obras ejecutadas y volver a aprobar una liquidación definitiva del Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras -ICIO-.

Podemos observar que la sentencia (al menos la información que se nos facilita en la consulta) no entra a valorar si es correcta o no la liquidación definitiva por la cual el Ayuntamiento aceptaba la renuncia a la licencia concedida y practicaba liquidación definitiva de ICIO, en base al coste real de las obras ejecutadas, ordenando el reintegro al interesado 40.000€, sino que declara nula de pleno derecho la liquidación definitiva, ordenando que se vuelva al inicio del procedimiento, requiriéndole a la interesada para que aporte la documentación justificativa de las obras ejecutadas para volver a aprobar la liquidación definitiva del ICIO.

Por lo que se cita en la consulta, la interesada ha entregado la documentación pertinente y el técnico encargado está de acuerdo con las obras ejecutadas, por lo que el proceder en este momento sería aprobar una nueva liquidación definitiva del ICIO ingresado.

Por lo que respecta al trámite de audiencia, en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria -LGT-, la audiencia se configura en el art. 34.m) como uno de los derechos del contribuyente, siendo tal “el derecho a ser oído en el trámite de audiencia , en los términos previstos en esta ley”.

Por su parte, el art. 97 LGT señala que las actuaciones y procedimientos de aplicación de los tributos se regularán:

• 1º. Por las normas especiales establecidas en este título y la normativa reglamentaria dictada en su desarrollo, así como por las normas procedimentales recogidas en otras leyes tributarias y en su normativa reglamentaria de desarrollo.

• 2º. Supletoriamente, por las disposiciones generales sobre los procedimientos administrativos.

Y el art. 84 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas -LPACAP-, dispone que:

• “1. Instruidos los procedimientos, e inmediatamente antes de redactar la propuesta de resolución, se pondrán de manifiesto a los interesados o, en su caso, a sus representantes, para lo que se tendrán en cuenta las limitaciones previstas en su caso en la Ley 19/2013, de 9 de diciembre.

• La audiencia a los interesados será anterior a la solicitud del informe del órgano competente para el asesoramiento jurídico o a la solicitud del Dictamen del Consejo de Estado u órgano consultivo equivalente de la Comunidad Autónoma, en el caso que éstos formaran parte del procedimiento.

• 2. Los interesados, en un plazo no inferior a diez días ni superior a quince, podrán alegar y presentar los documentos y justificaciones que estimen pertinentes.

• 3. Si antes del vencimiento del plazo los interesados manifiestan su decisión de no efectuar alegaciones ni aportar nuevos documentos o justificaciones, se tendrá por realizado el trámite.

• 4. Se podrá prescindir del trámite de audiencia cuando no figuren en el procedimiento ni sean tenidos en cuenta en la resolución otros hechos ni otras alegaciones y pruebas que las aducidas por el interesado.”

Por tanto, aunque es posible la adaptación de la normativa tributaria a la organización de la Entidad Local, lo que no puede ésta es conculcar el contenido material, en este caso, de los derechos reconocidos al contribuyente en la LGT.Quiere esto decir que la Ordenanza fiscal que establezca y regule el ICIO no puede obviar el derecho de audiencia, previo a la liquidación; por tanto, el trámite de audiencia, a priori, debe ser respetado. Ahora bien, si el trámite de audiencia no es citado por la Ordenanza Fiscal y para proceder a la liquidación del ICIO sólo se tienen en cuenta las declaraciones efectuadas por la interesada, como marca el art. 84.4 LPACAP citado, podrá prescindirse del trámite de audiencia.

En conclusión, a nuestro juicio, si para proceder a la liquidación del ICIO es preciso contar en la instrucción del procedimiento de más elementos que los aportados o declarados por el contribuyente, será necesario darle audiencia, pudiendo obviarse este trámite en caso contrario, como señala el TSJ C. Valenciana en Sentencia de 3 de diciembre de 2007.

Por otra parte, el art. 103.1 del RDLeg 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales -TRLRHL-, establece que:

• “Cuando se conceda la licencia preceptiva o se presente la declaración responsable o la comunicación previa o cuando, no habiéndose solicitado, concedido o denegado aún aquella o presentado éstas, se inicie la construcción, instalación u obra, se practicará una liquidación provisional a cuenta, determinándose la base imponible:

• En función del presupuesto presentado por los interesados, siempre que hubiera sido visado por el colegio oficial correspondiente cuando ello constituya un requisito preceptivo.

• Cuando la ordenanza fiscal así lo prevea, en función de los índices o módulos que ésta establezca al efecto. Una vez finalizada la construcción, instalación u obra, y teniendo en cuenta su coste real y efectivo, el ayuntamiento, mediante la oportuna comprobación administrativa, modificará, en su caso, la base imponible a que se refiere el apartado anterior practicando la correspondiente liquidación definitiva, y exigiendo del sujeto pasivo o reintegrándole, en su caso, la cantidad que corresponda.”

De lo anterior se extrae, de acuerdo con lo que se cita en el planteamiento de la propia consulta, que el ingreso realizado por el sujeto pasivo en el momento en que se concede la licencia de obras no puede tener la consideración de indebido, ya que en el momento que se realizó éste fue un ingreso debido.

Para dar respuesta a la cuestión del devengo del interés de demora debemos comenzar distinguiendo entre los conceptos de “devoluciones de ingresos indebidos” y “devoluciones de oficio” -derivados de la normativa de cada tributo-, que no reside en absoluto en los procedimientos de gestión, en los que se genera el derecho a la devolución, sino en las causas jurídicas que lo motivan.

La diferencia entre uno y otro es importante para los efectos que a continuación se citan. El art. 16 del RD 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, regula el contenido del derecho a la devolución de ingresos indebidos que está constituido por la suma de las siguientes cantidades:

• a. El importe del ingreso indebidamente efectuado.

• b. Las costas satisfechas cuando el ingreso indebido se hubiera realizado durante el procedimiento de apremio.

• c. El interés de demora vigente a lo largo del período en que resulte exigible, sobre las cantidades indebidamente ingresadas. Conforme al art. 32.2 LGT, el cómputo de los intereses de demora se produce desde la fecha en que se hubiera abonado el ingreso indebido (dies a quo) hasta la fecha en que se ordene el pago de la devolución (dies ad quem).

En los supuestos de devoluciones de oficio o derivados de la normativa del tributo solo procedería el abono de intereses de demora si transcurrido el plazo fijado en las normas reguladoras de cada tributo y, en todo caso, el plazo de 6 meses desde su reconocimiento, éste no se ha producido por causa imputable a la Administración. A estos efectos, el interés de demora se devengará desde la finalización de dicho plazo hasta la fecha en que se ordene el pago de la devolución (art. 31 LGT).

Si la normativa analizada la plasmamos en la casuística expuesta, el Ayuntamiento no debería abonar los intereses de demora hasta que haya transcurrido 6 meses desde la declaración de ingreso indebido sin abonar el ICIO ingresado indebidamente, es decir, desde la notificación de la liquidación definitiva (como se declaró nula la primera, siempre nos referimos a la segunda), por lo que, como aún no se ha aprobado la liquidación, no se deberían abonar intereses de demora hasta que no se cumplan 6 meses desde la declaración del ingreso como indebido de conformidad con lo dictaminado en la liquidación definitiva del ICIO.

Como supuesto jurisprudencial interesante podemos citar la Sentencia del TSJ La Rioja de 15 de marzo de 2019, que dispone que:

• “Establece el Artículo 31 de la Ley General Tributaria las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, indicando «1. La Administración tributaria devolverá las cantidades que procedan de acuerdo con lo previsto en la normativa de cada tributo. Son devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo las correspondientes a cantidades ingresadas o soportadas debidamente como consecuencia de la aplicación del tributo.

• 2. Transcurrido el plazo fijado en las normas reguladoras de cada tributo y, en todo caso, el plazo de seis meses, sin que se hubiera ordenado el pago de la devolución por causa imputable a la Administración tributaria, ésta abonará el interés de demora regulado en el artículo 26 de esta ley, sin necesidad de que el obligado lo solicite. A estos efectos, el interés de demora se devengará desde la finalización de dicho plazo hasta la fecha en que se ordene el pago de la devolución.»

• Por tanto, en aplicación del artículo 31.2 de la Ley General Tributaria, la devolución ha de realizarse sin incluir intereses, salvo que hubiera transcurrido un plazo superior a seis meses sin que se hubiera efectuado la devolución por causa imputable a la Administración tributaria.”

Conclusiones

1ª. La forma correcta de proceder por parte del Ayuntamiento sería, una vez recabada la documentación pertinente de la interesada, aprobar la liquidación definitiva del ICIO, sin ser preciso el trámite de audiencia, siempre que no sea necesario contar en la instrucción del procedimiento de más elementos que los aportados o declarados por la interesada; de lo contrario debería de darse el trámite de audiencia.

2ª. Al estar ante una devolución de ingreso “debido”, no procedería el abono de intereses de demora si no han transcurrido más de 6 meses desde la declaración del citado ingreso como indebido, que en este supuesto se produciría cuando se apruebe y se notifique la liquidación definitiva.