Contrato de obra adjudicado por procedimiento abierto simplificado sumario: imposición de penalidades por incumplimiento del plazo de ejecución

Planteamiento

Ante el incumplimiento en el plazo de ejecución de una obra por el adjudicatario, se ha iniciado expediente de imposición de penalidades. Al haberse adjudicado la obra a través de procedimiento abierto simplificado sumario, no se exigió garantía, de modo que se ha retenido el importe de la penalidad de la segunda y última certificación de obra. En base al art. 192 LCSP 2017, el importe máximo de la penalidad total no puede superar el 50% del precio de adjudicación del contrato (IVA excluido), siendo precisamente este importe el propuesto como penalidad.

Se procede a reconocer y pagar la diferencia, es decir, el importe de la segunda certificación de obra (sin IVA), menos el 50% del precio de adjudicación del contrato (sin IVA), reteniendo el resto hasta que finalice el expediente por incumplimiento (que está en fase de audiencia al contratista).

La duda surge porque la parte que queda pendiente es el 50% del precio de adjudicación del contrato, más el IVA correspondiente (según los cálculos indicados arriba en relación al reconocimiento y pago de la segunda certificación).

Por ejemplo:

• - Importe adjudicación: 61.000€ (sin IVA).

• - Importe máximo penalidad: 30.500€ (50%).

• - Importe 2ª certificación (sin IVA): 54.000€.

• - Se reconoce y paga 23.500€ (54.000€ - 30.500€) más IVA, es decir, se reconoce y paga 28.435€.

Es cierto que se retiene el 50% del precio de adjudicación pero, si tenemos en cuenta la segunda certificación, quedaría pendiente 30.500€ más el IVA.

¿Se ha calculado correctamente? ¿Fue correcto pagar el IVA de 23.500€?

De no presentarse alegaciones por el adjudicatario, ¿a qué se puede destinar ese dinero en concepto de "penalidad por incumplimiento" y el crédito presupuestario disponible en esa partida? ¿Hay algún artículo que establezca su destino?

Actualmente está presupuestado en el Capítulo VI. ¿Se podría tramitar transferencia de crédito para cualquier otra finalidad, aunque sea gasto corriente?

Respuesta

En este supuesto se deben diferenciar dos cuestiones, con diferente repercusión presupuestaria:

• - El importe de la obra, que asciende a 61.500€, IVA excluido, con la correspondiente imputación en el presupuesto de gastos.

• - El importe de las penalidades, impuestas por valor de 30.500€, IVA excluido, con la correspondiente imputación en el presupuesto de ingresos.

Por lo que respecta a las penalidades, hay que tener en cuenta lo señalado por la DGT, que en diferentes consultas refiere las consecuencias de las penalidades a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido -IVA-; en concreto, en la Consulta V2140/2009, de 24 de septiembre, indica lo siguiente:

• “En el supuesto de penalidades por retrasos en la prestación de los diferentes servicios, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, esta penalidad debe reducir la base imponible de la prestación que se había comprometido a realizar el consultante al destinatario del servicio correspondiente, ya que no puede considerarse de modo independiente de la obligación de satisfacer la contraprestación asumida por este último.”

En este sentido, como la obligación de pago por parte del Ayuntamiento y su derecho a exigir la penalidad por mora tienen su origen en una misma relación contractual y una única operación, debe considerarse como contraprestación aquella que resulte después de minorar el precio convenido en las cantidades impuestas como pena por el cumplimiento tardío de la obligación de realizar la entrega de bienes, en virtud de lo dispuesto en el art. 78.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido -LIVA-, que define la base imponible de este impuesto como el importe total de la contraprestación (Consulta de la DGT V836/2007, de 19 de abril).

Por lo tanto, del tenor literal de las consultas parece claro que el importe por el que se debe expedir la factura por parte del adjudicatario, una vez trascurrido el periodo de alegaciones, debe tener en cuenta la reducción de la penalidad para la determinación de la base imponible a los efectos del IVA. Respecto a la posibilidad de solicitar al contratista la modificación de la factura, hay que tener en cuenta lo señalado en el art. 80 LIVA, sobre las facturas rectificativas:

• “Uno. La base imponible determinada con arreglo a lo dispuesto en los artículos 78 y 79 anteriores se reducirá en las cuantías siguientes: (…)

• Dos. Cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente…”.

Así, como consecuencia de la resolución administrativa sobre imposición de penalidades y teniendo en cuenta el criterio mantenido por la DGT, el contratista deberá emitir una factura rectificativa. Por tanto, esta factura debe emitirse por 54.000€ - 30.500€ más IVA.

Cuestión diferente es el importe de la certificación y, por lo tanto, del gasto imputable al capítulo 6. En tal sentido, el art. 240.1 de la Ley 9/2017, de 8 de noviembre, de Contratos del Sector Público, por la que se transponen al ordenamiento jurídico español las Directivas del Parlamento Europeo y del Consejo 2014/23/UE y 2014/24/UE, de 26 de febrero de 2014 -LCSP 2017-, señala que:

• “A los efectos del pago, la Administración expedirá mensualmente, en los primeros diez días siguientes al mes al que correspondan, certificaciones que comprendan la obra ejecutada conforme a proyecto durante dicho período de tiempo, salvo prevención en contrario en el pliego de cláusulas administrativas particulares, cuyos abonos tienen el concepto de pagos a cuenta sujetos a las rectificaciones y variaciones que se produzcan en la medición final y sin suponer en forma alguna, aprobación y recepción de las obras que comprenden.”

Las certificaciones se deben efectuar en base a las relaciones valoradas. El art. 148.1 del RD 1098/2001, de 12 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento general de la Ley de Contratos de las Administraciones Públicas -RGLCAP-, prevé que:

• “El director de la obra, tomando como base las mediciones de las unidades de obra ejecutadas a que se refiere el artículo anterior y los precios contratados, redactará mensualmente la correspondiente relación valorada al origen.”

De todo lo anterior se deduce que el importe de la certificación debe incluir la totalidad de la obra ejecutada, independientemente de otras circunstancias. Por tanto, el gasto que debe reconocer el Ayuntamiento será el de la primera certificación y el de la totalidad de la segunda, si bien en ésta el IVA sería el que resulte de la factura rectificativa.

En cuanto a los apuntes contables correspondientes, se debe tener en cuenta lo previsto en el art. 165.3 del RDLeg 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales -TRLRHL-:

• “Los derechos liquidados y las obligaciones reconocidas se aplicarán a los presupuestos por su importe íntegro, quedando prohibido atender obligaciones mediante minoración de los derechos a liquidar o ya ingresados, salvo que la ley lo autorice de modo expreso.

• Se exceptúan de lo anterior las devoluciones de ingresos que se declaren indebidos por tribunal o autoridad competentes.”

Por lo tanto, para cumplir el principio de no compensación, el reflejo presupuestario debe ser el siguiente, debiendo ser firme la imposición de penalidades:

• - Gastos:

• • Primera certificación: (61.000-54.000) + IVA 8.470 €

• • Segunda certificación: 54.000 + (IVA de 54.000- 30.500) 58.725€

• • • • TOTAL 67.195€

• - Ingresos: 30.500€

Por lo tanto, la obligación se debe reconocer por el importe certificado, efectuar un ingreso por el importe de la penalidad y realizar el pago por el importe líquido que resulte. El citado ingreso forma parte de los ingresos corrientes del Ayuntamiento, sin afectación específica.

Respecto a la segunda cuestión planteada, el importe disponible resultante asciende a 6.615€. Para plantear si se puede realizar una transferencia de crédito, lo primero a tener en cuenta es si el gasto tiene financiación afectada. En caso positivo no se puede utilizar para gasto corriente. También se deberá tener en cuenta el anexo de inversiones del presupuesto, al objeto de plantear su modificación. Por lo demás, no existe inconveniente, según los datos que se deducen del planteamiento de la consulta.

Conclusiones

1ª. Las certificaciones de obra deben incluir la totalidad de obra ejecutada en el periodo al que correspondan y, por tanto, no se pueden deducir las penalidades.

2ª. En caso de imposición de penalidades y a efectos del IVA, el contratista deberá emitir una factura rectificativa.

3ª. En todo caso y por aplicación el principio de no compensación, se deberán contabilizar por el importe íntegro la obligación derivada de la certificación y el derecho derivado de la sanción.