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Lunes a Jueves: 10:00-14:00 y 16:00-18:00 / Viernes: 9:00-14:00La devolución de ingresos indebidos en relación a una plusvalía ya firme y no recurrida en plazo, ¿se extiende al período de 4 de años de prescripción? Es decir, en el caso de justificación de no incremento en la transmisión, ¿el interesado tiene 4 años para solicitar la devolución de la plusvalía ya pagada y firme? ¿Debe alegar que está en plazo de no prescripción? ¿O con la alegación de dicha falta de incremento es suficiente?
Si en la consulta se plantea una liquidación de plusvalía firme y no recurrida en plazo, es evidente que estamos hablando de un sistema de liquidación frente al de autoliquidación. Esto significa que si no se ha planteado el recurso correspondiente, el acto de liquidación deviene firme y consentido, de tal suerte que únicamente puede ser impugnado por medio de algún procedimiento especial de revisión de los contemplados en los arts. 216 a 219 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria -LGT-. Sin embargo, si se hubiera seguido el sistema de autoliquidación, aunque la Administración no hubiera dictado ningún acto, es posible plantear una rectificación de errores con petición de devolución de ingresos indebidos, siguiendo los procedimientos contemplados en los arts. 220 y 221 LGT.
En principio, se trata de un acto inmodificable, pero las consecuencias prácticas de las Sentencias del TC y del TS, con la anulación parcial de los arts. 107.1,107.2.a) y 110.4 del RDLeg 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales -TRLRHL-, respecto a los concretos expedientes a resolver por los Tribunales Económico-administrativos, se traduce en teoría en que la nulidad de dichos preceptos sería ex tunc, desde que se dictó la norma, por lo que no habría prescripción para exigir la anulación de las liquidaciones o para solicitar la devolución de ingresos indebidos. Sin embargo, hay varias limitaciones: que hubiera cosa juzgada o se tratara de actos administrativos firmes y consentidos; en esa misma línea, que hubiera prescrito el derecho a la devolución y/o se exigiera la responsabilidad patrimonial al legislador.
En este sentido, el art. 40.1 de la LO 2/1979, de 3 de octubre, del Tribunal Constitucional -LOTC-, dispone que:
En cuanto a la cosa juzgada, no sólo existe en vía judicial, sino que la declaración de inconstitucionalidad del Impuesto sobre el Incremento de Valor de Terrenos de Naturaleza Urbana -IIVTNU- tampoco afectaría a actos administrativos firmes (Sentencia del TS de 20 de febrero de 1989) en aplicación de lo dispuesto en el art. 73 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa -LJCA-. Esto tendrá mucha importancia a los efectos de resolver todas aquellas reclamaciones que invocan la Sentencia del TC de 11 de mayo de 2017, pero que se refieren a liquidaciones firmes y consentidas por no haberse recurrido en tiempo y forma. Por otra parte, los efectos de la declaración de inconstitucionalidad según la LOTC se refieren a que cuando la sentencia declare inconstitucionalidad, declarará igualmente la nulidad de los preceptos impugnados (art. 39.1 LOTC) porque tiene eficacia ex origine y efectos ex tunc. Bien es verdad que las normas que sirven de soporte pueden ser nulas, pero es más discutible que lo sean los actos tributarios derivados de esas normas, cuando se han convertido en actos firmes y consentidos.
No obstante, existen diversos mecanismos en la normativa tributaria para revisar los actos firmes, además de la declaración de nulidad de pleno derecho prevista en el art. 217 LGT.Así, el art. 221.3 LGT, al hablar de la posibilidad de solicitar la devolución de ingresos indebidos cuando concurra la firmeza de los actos de aplicación de los tributos, remite a los procedimientos especiales de revisión establecidos en las letras a),c) y d) del art. 216 LGT, y al recurso extraordinario de revisión regulado en el art. 244 del mismo texto legal.
Asimismo, el art. 220 LGT prevé la posibilidad de recurrir actos firmes a través de la rectificación de errores materiales de hecho o aritméticos. Sin embargo, a nuestro juicio, ya no resulta procedente porque ha sido utilizado y desestimado antes de la Sentencia del TC, lo cual ha provocado la firmeza del acto, y eso conlleva la utilización de otro tipo de recurso especial de revisión.
En principio, el planteamiento de un recurso de nulidad en el ámbito tributario, que puede instarse a iniciativa de la propia Administración o del interesado, tiene cabida en el art. 217 LGT.Se puede plantear contra los actos dictados en materia tributaria o contra resoluciones de los órganos económico-administrativos que hayan puesto fin a la vía administrativa o que no hayan sido recurridos en plazo, únicamente, en los siguientes supuestos:
En el derecho administrativo, la nulidad de pleno derecho tiene carácter excepcional porque priman los principios de seguridad y de eficacia de la actuación administrativa y de la presunción de legalidad de dicha actuación. En consecuencia, adquieren validez los actos administrativos y, por ello, los motivos de nulidad tienen carácter tasado y su interpretación es restrictiva.
Por otra parte, en cuanto a los efectos de la declaración de inconstitucionalidad y la posible nulidad de las normas que sirven de soporte o de los actos derivados de esas normas cuando se han convertido en actos firmes y consentidos, en este punto la doctrina no se pone de acuerdo, ya que existe un sector de la misma que considera la nulidad radical de los actos amparándose en los arts. 47.1 y 106.1 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas -LPACAP- y en el art. 217.1.g) LGT cuando dispone que:
Este sector de la doctrina utiliza como soporte, entre otras, la Sentencia del TS de 5 de mayo de 2005, que establece lo siguiente:
Sin embargo, una gran mayoría de los autores considera que la Sentencia del TC de 11 de mayo de 2017, luego matizada por el Tribunal Supremo, no están avalando la nulidad radical de los actos derivados de resoluciones administrativas, sino considerando que se produce una “inconstitucionalidad y nulidad parcial, en la medida en que someten a tributación situaciones inexpresivas de capacidad económica”.
A nuestro juicio, lo más razonable es instar la revocación del acto prevista en el art. 219 LGT, ya que se inicia de oficio, porque encaja, aunque de modo forzado, en las circunstancias que rodean al supuesto planteado: transmisión de un inmueble acreditando pérdidas, lo cual provoca la improcedencia del acto dictado que ha devenido firme, pero que puede ser revocado, y dicha revocación es en beneficio del interesado.
También podría, al menos teóricamente, plantearse el recurso de extraordinario de revisión, regulado en el art. 244 LGT.Se permite su interposición cuando concurran circunstancias especiales, como la aparición de documentos de los que no se tenía constancia antes de declararse la firmeza del acto, o si este se hubiera dictado como consecuencia de conductas punibles penalmente. A la vista de las características de este procedimiento, a priori, no parece encajar ni resultar útil en la reclamación de la liquidación del IIVTNU que haya adquirido firmeza.
Por último, fuera de la normativa tributaria, existe una vía residual apriorísticamente destinada a obtener una compensación ante el problema de la firmeza adquirida; si bien, se va a limitar a la existencia de una sentencia judicial firme; nos referimos a invocar la responsabilidad patrimonial del Estado, a tenor de lo regulado en la Ley 40/2015, de 1 de octubre, de Régimen Jurídico del Sector Público -LRJSP-. El art. 32 de este texto legal preceptúa que si la lesión causada al administrado es consecuencia de la aplicación de una norma con rango de ley declarada inconstitucional, procederá su indemnización siempre y cuando el particular haya obtenido, en cualquier instancia, sentencia firme desestimatoria de un recurso contra la actuación administrativa que ocasionó el daño, siempre que se hubiera alegado la inconstitucionalidad posteriormente declarada. De este modo, se otorga al contribuyente la posibilidad de exigir la pertinente responsabilidad patrimonial al Estado, si bien teniendo en cuenta los límites señalados. Por lo que, en la práctica, resulta casi imposible su aplicación cuando tengamos tan solo un acto administrativo firme, puesto que al recogerse como indispensable el hecho de contar con una sentencia judicial firme, antes tendría que haberse llegado a la vía judicial, lo que parece difícil, si el acto no se recurrió en plazo, pues el pronunciamiento judicial ni siquiera entrará sobre el fondo, al concurrir tal excepción procedimental.
Finalmente, pueden resultar de utilidad los siguientes modelos de expedientes:
1ª. A nuestro juicio, no entra en juego el plazo de prescripción de cuatro años para la devolución de ingresos indebidos en una liquidación firme, aunque se justifique la no existencia de incremento en la transmisión, y no se puede solicitar la devolución por un procedimiento ordinario, aunque no haya transcurrido el plazo de prescripción de cuatro años.
2ª. Los efectos desde el origen de la declaración de inconstitucionalidad no operan del todo cuando estamos ante actuaciones firmes en las que la acción de nulidad de pleno derecho encuentra las limitaciones apuntadas. El único medio que consideramos que se podría utilizar, con muchas dificultades, es la revocación del art. 219 LGT.