IIVTNU. ¿Puede el ayuntamiento liquidar el impuesto devengado con anterioridad a la Sentencia del TC de 26 de octubre de 2021?

Planteamiento

Este ayuntamiento se encuentra inmerso en el procedimiento de aprobación de la ordenanza del IIVTNU, para adoptar su normativa a la sentencia del TC 182/2021 y al RD-ley 26/2021.

Este ayuntamiento tradicionalmente viene liquidando el IIVTNU en el ejercicio corriente por los hechos imponibles que se han producido en el ejercicio inmediato anterior, es decir, liquida a año vencido. Por ello, nos encontramos con hechos imponibles producidos desde el 1 de enero de 2021 hasta el 25 de noviembre de 2021 que se encuentran sin liquidar, es decir, son hechos imponibles previos a la sentencia del TC.

¿Pueden ser liquidados amparándonos en el art. 66 a) LGT aplicando la normativa en vigor actualmente? ¿O, por el contrario, no pueden ser liquidados al igual que ocurre con los hechos imponibles entre la publicación de la STC y el RD-ley 26/2021 al existir un vacío normativo como se ha pronunciado la DGT en su consulta vinculante V3074/2021, de 7 de diciembre?

Respuesta

Tenemos que señalar que desde un principio hemos mantenido que las transmisiones producidas con anterioridad a la sentencia del TC de 26 de octubre de 2021, no liquidadas ni notificadas al sujeto pasivo, no debían liquidarse.

Y por traer a colación una de las últimas consultas que trataban este tema y que parcialmente reproducimos, reiterábamos que la sentencia del TC de 26 de octubre de 2021 ha abierto un gran debate respecto al ya polémico IIIVTNU, al declarar, en su tercera sentencia importante al respecto, la inconstitucionalidad y nulidad de los arts. 107.1, segundo párrafo, 107.2.a) y 107.4 del RDLeg 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales -TRLRHL-, con las siguientes precisiones:

• “A) Por un lado, la declaración de inconstitucionalidad y nulidad de los arts. 107.1, segundo párrafo, 107.2.a) y 107.4 TRLHL supone su expulsión del ordenamiento jurídico, dejando un vacío normativo sobre la determinación de la base imponible que impide la liquidación, comprobación, recaudación y revisión de este tributo local y, por tanto, su exigibilidad. Debe ser ahora el legislador (y no este Tribunal) el que, en el ejercicio de su libertad de configuración normativa, lleve a cabo las modificaciones o adaptaciones pertinentes en el régimen legal del impuesto para adecuarlo a las exigencias del art. 31.1 CE puestas de manifiesto en todos los pronunciamientos constitucionales sobre los preceptos legales ahora anulados, dado que a fecha de hoy han trascurrido más de cuatro años desde la publicación de la STC 59/2017 (“BOE” núm. 142, de 15 de junio). Como ya se recordó en la STC 126/2019, al tratarse de un impuesto local, corresponde al legislador estatal integrar el principio de reserva de ley en materia tributaria (arts. 31.3 y 133.1 y 2 CE) como medio de preservar tanto la unidad del ordenamiento como una básica igualdad de posición de los contribuyentes en todo el territorio nacional [STC 233/1999, de 16 de diciembre, FJ 10 c)] y el principio de autonomía local (arts. 137 y 140 CE), garantizando con ello adicionalmente la suficiencia financiera de las entidades locales exigida por el art. 142 CE.

• B) Por otro lado, no pueden considerarse situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento en la presente sentencia aquellas obligaciones tributarias devengadas por este impuesto que, a la fecha de dictarse la misma, hayan sido decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada o mediante resolución administrativa firme. A estos exclusivos efectos, tendrán también la consideración de situaciones consolidadas (i) las liquidaciones provisionales o definitivas que no hayan sido impugnadas a la fecha de dictarse esta sentencia y (ii) las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada ex art. 120.3 LGT a dicha fecha.”

Sin perjuicio de que la doctrina se vaya consolidando respecto de la multitud de dudas que se plantean, a nuestro juicio de la sentencia se deducen tres conclusiones claras:

• 1º. El IIVTNU no es inconstitucional en sí mismo, sino que ahora lo que el TC declara inconstitucional son los preceptos que establecen el método para calcular el impuesto.

• De tal manera que el TC no considera que gravar el incremento de valor que experimenten los terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos, sea inconstitucional.

• Por ello el Gobierno aprobó el RD-ley 26/2021, de 8 de noviembre, por el que se adapta el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el RDLeg 2/2004, de 5 de marzo, a la reciente jurisprudencia del Tribunal Constitucional respecto del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, que lo que ha hecho es cambiar el sistema para calcular el incremento del valor.

• 2º. No es posible liquidar el IIVTNU para hechos imponibles devengados antes del 10/11/2021 porque se han expulsado del TRLRHL, aquellos preceptos que establecían el sistema de cálculo del impuesto, por lo que ya no es posible practicar liquidación por el IIVTNU respecto a hechos imponibles anteriores a la citada fecha.

Si cuando el ayuntamiento pretenda liquidar y notificar la plusvalía ya se ha producido la expulsión del ordenamiento jurídico de los preceptos en base a los cuales el ayuntamiento pretende practicar la liquidación no es posible practicar esta. Y ello ocurre respecto a todos hechos imponibles producidos con anterioridad a la citada STC y que el ayuntamiento a fecha de dicha sentencia (26/10/2021) no ha liquidado y notificado.

Y ello porque la declaración de inconstitucionalidad y nulidad lo es a origen, porque la nulidad debe entenderse de pleno derecho dado que el art. 47.2 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas -LPACAP-, dispone que serán nulas de pleno derecho las disposiciones administrativas que vulneren la Constitución, y, por tanto con efectos retroactivos, “ex tunc”, desde siempre, debiendo aplicarse de oficio por la Administración.

Y este es el parecer también de la DGT en la consulta V3074/2021, de 7 de diciembre de 2021, que concluye que:

• “el hecho imponible del IIVTNU se ha realizado con la transmisión de la propiedad del terreno de naturaleza urbana y se ha devengado el impuesto. Sin embargo, la declaración de inconstitucionalidad y nulidad de los preceptos reguladores de la base imponible del impuesto imposibilitan, tal y como señala el Tribunal Constitucional, la liquidación y exigibilidad del impuesto, hasta la fecha en la que el legislador estatal lleve a cabo las modificaciones o adaptaciones pertinentes en el régimen legal del impuesto para adecuarlo a las exigencias del artículo 31.3 de la Constitución puestas de manifiesto en los pronunciamientos constitucionales sobre los preceptos legales anulados. Y esta modificación de la normativa legal del impuesto no se ha producido hasta la aprobación del Real Decreto-Ley 26/2021, de 8 de noviembre, por el que se adapta el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, a la reciente jurisprudencia del Tribunal Constitucional respecto del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, que se publicó en el BOE el 9 de noviembre, entrando en vigor al día siguiente de su publicación. En consecuencia, el consultante estará obligado a la presentación de la declaración del IIVTNU, ya que el hecho imponible se ha realizado y se ha devengado el impuesto, pero no está obligado al pago del impuesto, de acuerdo con lo establecido por el Tribunal Constitucional en su sentencia 182/2021.”

A nuestro juicio, el ayuntamiento no puede practicar una liquidación devengada con anterioridad al 10 de noviembre de 2021 en base a unos preceptos que han sido expulsado del ordenamiento jurídico por el TC, ni tampoco aplicar los criterios de determinación de la base imponible que se establecen el RD-ley 26/2021 porque esta norma no tiene carácter retroactivo.

Por último, la mención que realiza el consultante respecto a la prescripción del derecho a liquidar por la Administración contemplada en el art. 66.a) LGT, es independiente del derecho sustantivo que regula el impuesto, de tal manera que, como hemos indicado anteriormente, al haberse expulsado del ordenamiento jurídico los preceptos que permitían practicar la liquidación, no es posible ahora realizarla, aunque no haya prescrito el derecho de la Administración.

Conclusiones

1ª. A nuestro juicio una plusvalía devengada antes de la sentencia del TC de 26 de octubre de 2021 pero pendiente actualmente de liquidar, no debe liquidarse porque los preceptos vigentes a dicha fecha han sido expulsados del ordenamiento jurídico por inconstitucionales.

2ª. Tampoco es posible aplicar el RD-ley 26/2021 porque este no tiene efectos retroactivos.