IIVTNU: procedimiento adecuado para la revisión de una declaración de exención

Planteamiento

Se declaró la exención de una plusvalía mediante resolución de alcaldía; sin embargo, posteriormente hemos comprobado que sí corresponde liquidar dicha plusvalía.

¿Cuál es el procedimiento adecuado para efectuar la liquidación, teniendo en cuenta que previamente se había declarado la exención?

Si el ayuntamiento opta por considerar que existe un error y practicar la liquidación que inicialmente debería haberse realizado, y el sujeto pasivo no está de acuerdo, ¿deberá interponer el recurso de reposición, que en materia tributaria no tiene carácter potestativo? En caso de interponerlo y estimarse, ¿podría acudirse posteriormente a la declaración de lesividad?

Respuesta

Entendemos que no se trata de la mera corrección de un error material o aritmético, por lo que no podríamos acudir a la figura de la corrección de errores. Así, el art. 216.d) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria -LGT -, considera como un procedimiento especial de revisión de los actos administrativos la rectificación de errores, que se regulan en el art. 220 LGT .

Se trata de un acto que se ha dictado siendo favorable para el sujeto pasivo y perjudicial para la Administración, dado que deja de percibir el ingreso de la plusvalía como consecuencia de la declaración de exención de la misma, por lo que se debería plantear una declaración de lesividad de actos anulables.

El art. 218 LGT señala:

• “1. Fuera de los casos previstos en el artículo 217 y 220 de esta ley, la Administración tributaria no podrá anular en perjuicio de los interesados sus propios actos y resoluciones.

• La Administración tributaria podrá declarar lesivos para el interés público sus actos y resoluciones favorables a los interesados que incurran en cualquier infracción del ordenamiento jurídico, a fin de proceder a su posterior impugnación en vía contencioso-administrativa.

• 2. La declaración de lesividad no podrá adoptarse una vez transcurridos cuatro años desde que se notificó el acto administrativo y exigirá la previa audiencia de cuantos aparezcan como interesados en el procedimiento.

• 3. Transcurrido el plazo de tres meses desde la iniciación del procedimiento sin que se hubiera declarado la lesividad se producirá la caducidad del mismo.

• 4. En el ámbito de la Administración General del Estado, la declaración de lesividad corresponderá al Ministro de Hacienda.”

Respecto a la declaración de lesividad, la sentencia del TS de 19 de julio de 2017 señala las características del procedimiento:

• “a) que el acto sea anulable, esto es, que incurra en cualquier infracción del ordenamiento jurídico, incluso la desviación de poder (artículo 63.1 de la LRJyPAC;

• b) que el acto sea lesivo para los intereses públicos, sin que la ley especifique en qué ha de consistir la citada lesión;

• c) que el acto sea favorable para el interesado (lo que se infiere del artículo 103 de la LRJyPAC y, "contrario sensu" del artículo 105 de la misma Ley, según el cual "las Administraciones públicas podrán revocar en cualquier momento sus actos de gravamen o desfavorables, siempre que tal revocación no constituya dispensa o exención no permitida por las leyes, o sea contraria al principio de igualdad, al interés público o al ordenamiento jurídico";

• d) además, su revisión no puede entrañar el ejercicio de una potestad contrario a la equidad, a la buena fe, al derecho de los particulares o a las leyes (artículo 106 de la LRJyPAC), lo que sucedería "por prescripción de acciones, por el tiempo transcurrido o por otras circunstancias" que permanecen innominadas en el precepto; y

• e) ha de recaer sobre actos firmes, toda vez que el procedimiento que nos ocupa constituye un mecanismo subsidiario de invalidación de actos que no puede sustituir a los habituales mecanismos impugnatorios normales, sin perjuicio de la consideración de que, obviamente, los actos favorables suelen ser firmes por irrecurribles, salvo en aquellos supuestos de relaciones plurilaterales en que un acto es, al mismo tiempo, favorable para un destinatario y desfavorable o gravoso para otro o para un tercero ajeno a la relación jurídica contemplada.”

En cuanto al órgano competente para la declaración de lesividad será el pleno de la corporación, conforme al art. 107.5 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas -LPACAP -:

• “Si el acto proviniera de las entidades que integran la Administración Local, la declaración de lesividad se adoptará por el Pleno de la Corporación o, en defecto de éste, por el órgano colegiado superior de la entidad”.

Por otro lado, el art. 220 LGT señala que:

• “El órgano u organismo que hubiera dictado el acto o la resolución de la reclamación rectificará en cualquier momento, de oficio o a instancia del interesado, los errores materiales, de hecho, o aritméticos…”

En todo caso, es preciso justificar que realmente estamos ante un error, dado que no se puede optar entre un procedimiento de revisión de oficio o el de corrección de un error.

La sentencia del TS de 13 de julio de 2016 ha señalado las características del error material o de hecho manifestando que:

• “La cuestión ha sido tratada en múltiples ocasiones por el TS siendo una cuestión pacífica en la jurisprudencia pudiendo citar al respecto de la sentencia del TS de 30 enero 2012 que recoge como requisito para que se produzca el error de hecho, los siguientes:

• «El error material o de hecho se caracteriza por ser ostensible, manifiesto, indiscutible y evidente por sí mismo, sin necesidad de mayores razonamientos, y por exteriorizarse "prima facie" por su sola contemplación, por lo que para poder aplicar el mecanismo procedimental de rectificación de errores materiales o de hecho, se exige que concurran, en esencia, las siguientes circunstancias:

• • 1) que se trate de simples equivocaciones elementales de nombres, fechas, operaciones aritméticas o transcripciones de documentos,

• • 2) que el error se aprecie teniendo en cuenta exclusivamente los datos del expediente administrativo en que se advierte,

• • 3) que el error sea patente y claro, sin necesidad de acudir a interpretaciones de normas jurídicas aplicables,

• • 4) que no se proceda de oficio a la revisión de actos firmes y consentidos,

• • 5) que no se produzca una alteración fundamental en el sentido del acto (pues no existe error material cuando su apreciación implique un juicio valorativo o exija una operación de calificación jurídica),

• • 6) que no padezca la subsistencia del acto administrativo, es decir, que no genere anulación o revocación del mismo, en cuanto creador de derechos subjetivos, produciéndose uno nuevo sobre bases diferentes y sin las debidas garantías para el afectado, pues el acto administrativo rectificador ha de mostrar idéntico contenido dispositivo, sustantivo y resolutorio que el acto rectificado, sin que pueda la Administración, so pretexto de su potestad rectificatoria de oficio, encubrir una auténtica revisión, y

• • 7) que se aplique con un hondo criterio restrictivo.»”

Así, si efectivamente la liquidación se limita a corregir un error, no procede el recurso de reposición, en aplicación del art. 14.1 del RDLeg. 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales -TRLRHL-, dado que se trata de un proceso especial de revisión de los actos dictados en materia de gestión tributaria.

Sensu contrario, la sentencia del TSJ Burgos de 30 de noviembre de 2000, estima el recurso contencioso administrativo interpuesto contra el acuerdo municipal por el que se realiza liquidación complementaria en concepto de Impuesto sobre el Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, como rectificación de error material en el porcentaje de participación reflejado en liquidación anterior. No se puede afirmar que el Ayuntamiento demandado haya intentado subsanar un simple error material o de hecho subsanable sin más, pues aparte de suponer un incremento de la deuda tributaria, lo que exigiría audiencia previa al interesado, el error que se pretende justificar de un modo simple como un error al introducir datos en el proceso informático, no tiene esa simple transcendencia pues estamos hablando de error en la asignación de porcentaje de participación a uno de los obligados tributarios.

Así, en este supuesto, lo cierto es que se realiza una liquidación tributaria (aunque fuera por la subsanación de un error) y todas las liquidaciones son susceptibles de recurso de reposición (art. 14.2 TRLRHL).

Por lo demás, no procede estimar el recurso dado que según señala la entidad consultante se declaró la exención de una plusvalía mediante resolución de alcaldía; sin embargo, sí corresponde liquidar. De los antecedentes aportados no parece opción acudir a la rectificación de errores.

Conclusiones

1ª. Para proceder a la revisión de un acto tributario, no siendo nulo ni erróneo, procede la declaración de lesividad.

2ª. Debe tratarse de un acto favorable al interesado y lesivo para la Administración.

3ª. El órgano competente es el pleno.

4ª. Con carácter general la rectificación de errores implica que los mismos se traten de simples equivocaciones elementales. En el presente supuesto se practica una liquidación tributaria y todas las liquidaciones son susceptibles de recurso de reposición.