feb
2021

IIVTNU: fecha a tener en cuenta a efectos del devengo y supuesto de venta con pérdidas


Planteamiento

Se están presentando plusvalías en el ayuntamiento y tenemos dudas sobre la fecha del devengo.

¿Cuál es la fecha de devengo en caso de transmisiones inter vivos?

¿Y en caso de transmisiones mortis causa? ¿Es la fecha de la adjudicación o la de la defunción?

Algunos contribuyentes alegan que su transmisión está exenta por no haber obtenido beneficios. En la escritura de adquisición que presentan es aportación de fondos y hablan de importes totales. Y no sabemos si procede liquidar por IIVTNU o no. ¿Qué criterio hemos de seguir?

Respuesta

El art. 104.1 del RDLeg 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales -TRLRHL-, define el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana -IIVTNU- como “un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos”.

Por tanto, para que se produzca el hecho imponible del IIVTNU se requiere:

  • 1º.- Que se produzca una transmisión de la propiedad o de cualquier derecho real de terrenos.
  • 2º.- Que los terrenos tengan naturaleza urbana.
  • 3º.- Que se produzca un incremento del valor de los terrenos desde que se adquirieron en su día hasta que ahora se transmiten.

Por tanto, el devengo del impuesto se produce con la transmisión del inmueble, y el art. 109.1 TRLRHL concreta el devengo distinguiendo entre la transmisión de la propiedad y la constitución de derechos reales:

  • “1. El impuesto se devenga:
  • a) Cuando se transmita la propiedad del terreno, ya sea a título oneroso o gratuito, entre vivos o por causa de muerte, en la fecha de la transmisión.
  • b) Cuando se constituya o transmita cualquier derecho real de goce limitativo del dominio, en la fecha en que tenga lugar la constitución o transmisión.”

Como podemos observar del apartado a) anteriormente transcrito, el devengo del IIVTNU en el caso de transmisión de la propiedad, se produce en la fecha de la transmisión, y ésta se produce cuando se realiza el contrato de compra-venta si es inter vivos y con la muerte del causante si la transmisión fuera mortis causa.

Respecto a la transmisión mortis causa, hay que tener en cuenta que la fecha de la transmisión es -como hemos dicho- la del fallecimiento del causante y no la de la aceptación de la herencia, porque el art. 440 del Código Civil, publicado por RD de 24 de julio de 1889 -CC-, dispone que “la posesión de los bienes hereditarios se entiende transmitida al heredero sin interrupción y desde el momento de la muerte del causante, en el caso de que llegue a adirse la herencia”. Añadiendo que “El que válidamente repudia una herencia se entiende que no la ha poseído en ningún momento”.

Así también, el art. 989 CC determina que “los efectos de la aceptación y de la repudiación se retrotraen siempre al momento de la muerte de la persona a quien se hereda”.

En el mismo sentido, el art. 657 CC dispone que los derechos a la sucesión de una persona se transmiten desde el momento de su muerte. Y el art. 661 CC indica que los herederos suceden al difunto por el hecho solo de su muerte en todos sus derechos y obligaciones.

Ello ha sido ratificado por la DGT en sus Consultas vinculantes nº V2216/2013, de 5 de abril; V0407/2017, de 15 de febrero; y V0732/2017, de 22 de marzo; entre otras; que vienen a considerar que “es criterio de esta Subdirección General que a efectos del IIVTNU se tendrá por fecha de la transmisión, en su caso, la del fallecimiento del causante, entendiéndose por tanto producido en dicho momento el devengo del tributo”.

Cuando el consultante se refiere a que en la escritura de adquisición que presentan es con aportación de fondos e importes totales, suponemos que se está refiriendo a que en la transmisión el transmitente presenta pérdidas, es decir, que ha transmitido ahora el inmueble por un valor inferior al que lo adquirió.

Este supuesto es el que dio lugar a que el TC, mediante Sentencia de 11 de mayo de 2017, declarara que los arts. 107.1,107.2.a) y 110.4 TRLRHL son inconstitucionales y nulos, pero únicamente en la medida que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor, porque estos preceptos no permiten prescindir de la regla de cálculo legalmente establecida aunque en las transmisiones de los terrenos de naturaleza urbana se produzca una minusvaloración en el momento de la transmisión.

Y en nuestra opinión eso es así, porque el hecho imponible del IIVTNU es el incremento de valor que experimenten los terrenos en un intervalo temporal, de tal manera que si no ha habido incremento de valor y así se acredita por el interesado, no se ha producido el hecho imponible del IIVTNU y no nace la relación jurídico-tributaria en este impuesto.

Recordemos que con anterioridad a la Sentencia del TC existía una presunción iuris et de iure de que con la transmisión del terreno existía un incremento de valor, sin que se admitiera prueba en contrario por el sujeto pasivo.

La declaración de inconstitucional de los preceptos citados implica que la presunción lo es iuris tantum, es decir, admite prueba en contrario por el interesado.

La Sentencia del TS de 27 de marzo de 2019 entiende que para acreditar que no ha existido la plusvalía gravada por el IIVTNU podrá el sujeto pasivo:

  • “(a) ofrecer cualquier principio de prueba, que al menos indiciariamente permita apreciarla, como es la diferencia entre el valor de adquisición y el de transmisión que se refleja en las correspondientes escrituras públicas [cuyo valor probatorio sería equivalente al que atribuimos a la autoliquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales en los fundamentos de derecho 3.4 de nuestras sentencias de 23 de mayo de 2018 (RRCA núms. 1880/2017 y 4202/2017), de 5 de junio de 2018 (RRCA núms. 1881/2017 y 2867/2017) y de 13 de junio de 2018 (RCA núm. 2232/2017];
  • (b) optar por una prueba pericial que confirme tales indicios; o, en fin,
  • (c) emplear cualquier otro medio probatorio ex artículo 106.1 LGT que ponga de manifiesto el decremento de valor del terreno transmitido y la consiguiente improcedencia de girar liquidación por el IIVTNU. Precisamente -nos interesa subrayarlo-, fue la diferencia entre el precio de adquisición y el de transmisión de los terrenos transmitidos la prueba tenida en cuenta por el Tribunal Constitucional en la STC 59/2017 para asumir -sin oponer reparo alguno- que, en los supuestos de hecho examinados por el órgano judicial que planteó la cuestión de inconstitucionalidad, existía una minusvalía.”

Por tanto, sólo en el caso de que el interesado acredite que el precio de venta ha sido inferior al precio de compra, el ayuntamiento no debe liquidar el IIVTNU.

Conclusiones

1ª. En las transmisiones inter vivos, la fecha del devengo del IIVTNU se produce con la transmisión del bien, que será la que figure en la escritura pública de compra-venta.

2ª. En las transmisiones mortis causa, la fecha del devengo del IIVTNU se produce con la muerte del causante, independientemente de cuándo se adquiera la herencia.

3ª. El ayuntamiento no debe liquidar el IIVTNU si el interesado acredita que el precio de venta ha sido inferior al precio de compra.