Fiscalización de contratos menores de escasa cuantía

Planteamiento

¿Cómo se debe fiscalizar y pagar una factura inferior a 100 euros cuando no existe un contrato menor previo, no se ha realizado retención de crédito y la factura, correspondiente al ejercicio pasado, se presenta en formato papel?

¿Y en el caso de que la alcaldesa solicite productos que no se reciben hasta que se paguen, y además no exista factura?

Respuesta

La verdad es que para facturas de cuantía tan pequeña es complicado aplicar el procedimiento general, incluso el de los contratos menores, que establece unos importes máximos, pero no mínimos. Por tanto, la factura, aunque sea inferior a 100 euros, en principio, no deja de ser un contrato menor, aunque en algunos ayuntamientos se diferencia entre gasto menor y contrato menor, simplificando los trámites para aquellos gastos inferiores al importe indicado en este caso.

El art. 118.1 de la Ley 9/2017, de 8 de noviembre, de Contratos del Sector Público -LCSP 2017 -, dispone que:

• “1. Se consideran contratos menores los contratos de valor estimado inferior a 40.000 euros, cuando se trate de contratos de obras, o a 15.000 euros, cuando se trate de contratos de suministro o de servicios, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 229 en relación con las obras, servicios y suministros centralizados en el ámbito estatal.

• 2. En los contratos menores la tramitación del expediente exigirá la emisión de un informe del órgano de contratación justificando de manera motivada la necesidad del contrato y que no se está alterando su objeto con el fin de evitar la aplicación de los umbrales descritos en el apartado anterior.

• 3. Asimismo se requerirá la aprobación del gasto y la incorporación al mismo de la factura correspondiente, que deberá reunir los requisitos que las normas de desarrollo de esta Ley establezcan.

• 4. En el contrato menor de obras, deberá añadirse, además, el presupuesto de las obras, sin perjuicio de que deba existir el correspondiente proyecto cuando sea requerido por las disposiciones vigentes. Deberá igualmente solicitarse el informe de las oficinas o unidades de supervisión a que se refiere el artículo 235 cuando el trabajo afecte a la estabilidad, seguridad o estanqueidad de la obra.

• 5. Lo dispuesto en el apartado 2.º de este artículo no será de aplicación en aquellos contratos cuyo pago se verifique a través del sistema de anticipos de caja fija u otro similar para realizar pagos menores, siempre y cuando el valor estimado del contrato no exceda de 5.000 euros.

• 6. Los contratos menores se publicarán en la forma prevista en el artículo 63.4.”

Ahora bien, tanto el art. 219.1 del RDLeg. 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales -TRLRHL -, como el art. 17 del RD 424/2017, de 28 de abril , por el que se regula el régimen jurídico del control interno en las entidades del Sector Público Local -RCI-, exoneran de fiscalización previa los contratos menores.

En este sentido debemos traer a colación el artículo de opinión de Jorge García Hernández titulado“El fraccionamiento de los contratos menores y su no fiscalización: consecuencias penales” y publicado en la Revista de Derecho Local de 27 de septiembre de 2016, en el que se trata la interpretación del citado art. 219.1 TRLRHL :

• “Hay que tener en cuenta que la Audiencia de Cuentas de Canarias, en su Dictamen 03/2013, de 19 de diciembre de 2013, considera que los extremos a comprobar en un contrato menor serán, entre otros, la existencia de crédito presupuestario y que el propuesto es el adecuado, que las obligaciones se generan por órgano competente, que el reconocimiento de la obligación responde a un gasto aprobado y la incorporación al expediente de la factura correspondiente que reúna los requisitos reglamentariamente establecidos.

• Y concluye que la exención de fiscalización previa de los contratos menores alcanza a las fases de autorización y disposición de gasto y, por tanto, no se extiende a la fase de reconocimiento de la obligación.

• Es interesante que en el Dictamen nº 2/2013 de la Audiencia de Cuentas de Canarias, al interpretar el art. 219.1 TRLRHL, considera que queda sujeto a intervención previa el reconocimiento de la obligación también en los supuestos del art. 219 TRLRHL, en el procedimiento ordinario de gestión del gasto. Y en el supuesto que se haya procedido a la acumulación de las fases de gasto, mediante la elaboración de un documento ADO (Autorización-Disposición-Reconocimiento de la obligación), el ejercicio de la función interventora se referirá al reconocimiento de la obligación sin que se ejerza sobre la autorización y disposición del gasto. En consecuencia, el ejercicio de la función fiscalizadora queda pues reducido, en este caso, al reconocimiento de la obligación.

• Y concluye que la fiscalización previa es la modalidad de ejercicio de la función interventora que se realiza sobre los actos, documentos o expedientes susceptibles de generar obligaciones; por tanto, se ejercita sobre propuestas de autorizaciones de gastos y sobre propuestas de disposiciones de los mismos. Por lo que la exención en los supuestos del art. 219.1, alcanza a las fases de autorización y disposición de gasto y, por tanto, no se extiende a la fase de reconocimiento de la obligación. En consecuencia, queda sujeto a intervención previa el reconocimiento de la obligación en el procedimiento ordinario de gestión del gasto.”

Por tanto, no estando sujetas a fiscalización previa en los contratos menores la fase “A” (autorización del gasto) ni la fase “D” (disposición o compromiso), será en el reconocimiento de la obligación cuando el interventor normalmente detecte o conozca el incumplimiento de la normativa en materia de contratación.

Respecto a la inexistencia de retención de crédito, entendemos que lo importante es que se realice la autorización del gasto. Y, aun así, no realizándose la autorización del gasto, la doctrina entiende que se trata de un defecto anulable y, por tanto, convalidable.

El informe de la IGAE de 24 de marzo de 2006 resuelve discrepancia con el reparo formulado por una intervención delegada, en la que ésta había considerado que las resoluciones de aprobación del gasto que acompañan a los expedientes son extemporáneas. Y al resolver la discrepancia planteada por el órgano gestor considera que:

• “… para la realización del gasto público ha de atenderse a dos procedimientos distintos pero vinculados entre sí. Un procedimiento administrativo que da lugar al nacimiento de la obligación del Estado y que habrá de ajustarse a la norma sustantiva que lo regule. Un segundo procedimiento, el procedimiento financiero de ordenación del gasto que tiene como finalidad disponer de los créditos presupuestarios para el cumplimiento de la obligación económica nacida como consecuencia del acto o negocio jurídico correspondiente dictado o formalizado a través de aquel, sin que de dicha consignación presupuestaria resulte directamente la obligación de la Administración.

• (…) si bien es cierto que se trata de resoluciones extemporáneas, no por ello cabe concluir que en los expedientes falta la aprobación de gasto, habida cuenta que este vicio existente en el momento en que se realizó el gasto correspondiente, esto es, cuando se prestó el correspondiente servicio de transporte fue convalidado posteriormente, no en el momento de la consignación de créditos específicos en el Presupuesto del ejercicio 2006, sino cuando se dictó el acuerdo por el órgano competente aprobando el gasto realizado.

• (…) la falta de aprobación previa de gasto en el momento de realizarse los gastos invocada por el órgano de control, ha sido subsanada, de una parte, mediante la autorización de gasto realizada posteriormente por el órgano competente y, de otra, mediante los certificados de existencia y retención de crédito con cargo a los conceptos específicos consignados en los Presupuestos del ejercicio 2006 al que se proponen imputar las obligaciones de ejercicios anteriores. “

Por tanto, siguiendo el criterio de la IGAE, la aprobación del gasto es subsanable mediante la adopción del acuerdo por el órgano competente, aunque sea extemporáneamente. Por tanto, si el acto es subsanable es porque se considera anulable y, aunque no se indique en el informe de la IGAE, la falta de autorización del gasto se podría incardinar en el supuesto previsto en el art. 52.4 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas -LPACAP -, según la cual:

• “Si el vicio consistiese en la falta de alguna autorización, podrá ser convalidado el acto mediante el otorgamiento de la misma por el órgano competente.”

Por otra parte, se indica que la factura es del ejercicio anterior. En este caso hay que tener en cuenta que el art. 60 del RD 500/1990, de 20 de abril , por el que se desarrolla el capítulo primero del título sexto de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, después de decir que corresponde al alcalde el reconocimiento y liquidación de obligaciones derivadas de los compromisos de gastos legalmente adquiridos, añade que:

• “Corresponderá al Pleno de la Entidad el reconocimiento extrajudicial de créditos, siempre que no exista dotación presupuestaria, operaciones especiales de crédito, o concesiones de quita y espera.”

Y el art. 26 del RD 500/1990 , al establecer el principio de anualidad, contempla una excepción, de tal manera que se aplicarán a los créditos del presupuesto vigente en el momento del reconocimiento de la obligación:

• “c) Las obligaciones procedentes de ejercicios anteriores a que se refiere el artículo 60.2 del presente Real Decreto”

Por tanto, el reconocimiento extrajudicial de créditos -REC- procede cuando se trata de reconocer obligaciones de gastos que no han sido debidamente adquiridos en el ejercicio correspondiente.

Como el REC, por definición siempre hace referencia a gastos indebidamente adquiridos, cada vez se extiende más la idea de que el REC sólo sirve para reconocer la obligación con cargo a los presupuestos municipales, pero tiene que estar previamente acompañado del procedimiento de revisión de oficio del gasto indebido, lo que no observamos que se realiza en el ayuntamiento.

Siguiendo el criterio de la Sindicatura de Cuentas de la Comunidad Valenciana en su informe especial en relación con el REC de 2018, si el gasto indebidamente adquirido se puede convalidar, es decir no es un supuesto de nulidad de pleno derecho, sino de anulabilidad, será suficiente tramitar la convalidación del gasto y la omisión de fiscalización y no el reconocimiento de extrajudicial de créditos.

Siguiendo el criterio de la Sindicatura de Cuentas de la Comunidad Valenciana en el informe citado, en las obligaciones debidamente adquiridas en ejercicios anteriores, no es necesario la tramitación de un REC para su imputación al presupuesto corriente, porque el art. 26.2.b) del RD 500/1990 , dispone que se aplicarán a los créditos del Presupuesto vigente, en el momento de su reconocimiento:

• “Las obligaciones derivadas de compromisos de gastos debidamente adquiridos en ejercicios anteriores. En el supuesto establecido en el artículo 47.5 se requerirá la previa incorporación de los créditos correspondientes.”

En consecuencia, hará falta aprobar un REC sólo para imputar al presupuesto del ejercicio corriente facturas cuyo gasto está indebidamente adquirido en el ejercicio anterior, entre ellas las que no tenían consignación adecuada y suficiente. El resto, las facturas cuyo gasto y tramitación se realizó adecuadamente en el ejercicio anterior, cabrá aplicar lo dispuesto en el art. 26.2.b) del RD 500/1990 .

Respecto a la presentación de facturas en papel, hay que recordar lo dispuesto en el art. 4.1 de la Ley 25/2013, de 27 de diciembre , de impulso de la factura electrónica y creación del registro contable de facturas en el Sector Público, dispone que:

• “Todos los proveedores que hayan entregado bienes o prestado servicios a la Administración Pública podrán expedir y remitir factura electrónica. En todo caso, estarán obligadas al uso de la factura electrónica y a su presentación a través del punto general de entrada que corresponda, las entidades siguientes:

• • a) Sociedades anónimas;

• • b) Sociedades de responsabilidad limitada;

• • c) Personas jurídicas y entidades sin personalidad jurídica que carezcan de nacionalidad española;

• • d) Establecimientos permanentes y sucursales de entidades no residentes en territorio español en los términos que establece la normativa tributaria;

• • e) Uniones temporales de empresas;

• • f) Agrupación de interés económico, Agrupación de interés económico europea, Fondo de Pensiones, Fondo de capital riesgo, Fondo de inversiones, Fondo de utilización de activos, Fondo de regularización del mercado hipotecario, Fondo de titulización hipotecaria o Fondo de garantía de inversiones.

• No obstante, las Administraciones Públicas podrán excluir reglamentariamente de esta obligación de facturación electrónica a las facturas cuyo importe sea de hasta 5.000 euros y a las emitidas por los proveedores a los servicios en el exterior de las Administraciones Públicas hasta que dichas facturas puedan satisfacer los requerimientos para su presentación a través del Punto general de entrada de facturas electrónicas, de acuerdo con la valoración del Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas, y los servicios en el exterior dispongan de los medios y sistemas apropiados para su recepción en dichos servicios.”

Por ejemplo, las personas físicas no están obligadas a presentar la factura electrónica, ello sin perjuicio de que las Administraciones públicas y, por tanto, las entidades locales en tal carácter, puedan excluir reglamentariamente la obligación de presentar facturas electrónicamente hasta el importe de 5.000 euros. Por tanto, deberá comprobarse si el emisor de la factura está legalmente obligado a presentar factura electrónica o no lo está, en cuyo caso deberá admitirse la factura en papel o, en caso contrario, exigirse que la presente electrónicamente.

Respecto a la segunda cuestión planteada, es imprescindible la emisión de las facturas porque así lo exige el art. 1 del RD 1619/2012, de 30 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento que regula las obligaciones de facturación, dispone que:

• “Los empresarios o profesionales están obligados a expedir y entregar, en su caso, factura u otros justificantes por las operaciones que realicen en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, así como a conservar copia o matriz de aquellos. Igualmente, están obligados a conservar las facturas u otros justificantes recibidos de otros empresarios o profesionales por las operaciones de las que sean destinatarios y que se efectúen en desarrollo de la citada actividad.

Asimismo, otras personas y entidades que no tengan la condición de empresarios o profesionales están obligadas a expedir y conservar factura u otros justificantes de las operaciones que realicen en los términos establecidos en este Reglamento.”

Por su parte, el art. 2 del RD 1619/2012, que:

• “De acuerdo con el artículo 164.Uno.3.º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de esta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido.

• También deberá expedirse factura y copia de esta por los pagos recibidos con anterioridad a la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios por las que deba asimismo cumplirse esta obligación conforme al párrafo anterior, a excepción de las entregas de bienes exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido por aplicación de lo dispuesto en el artículo 25 de la Ley del Impuesto.”

Por tanto, es obligatorio para los empresarios la emisión de las facturas por los servicios prestados o suministros realizados y conservar dichas facturas. En consecuencia, deben presentar las facturas o copias de las mismas para que se puedan tramitar conforme a la legislación vigente.

Respecto a la primera cuestión planteada, es decir, que no se reciben los productos hasta que no se pagan, hay que tener en cuenta la “regla del servicio hecho” que rige en la Administración pública.

La regla del servicio hecho es tradicional en la Administración pública, y para las entidades locales se basa en el art. 59.1 RD 500/1990, según el cual:

• “Previamente al reconocimiento de las obligaciones habrá de acreditarse documentalmente ante el órgano competente la realización de la prestación o el derecho del acreedor de conformidad con los acuerdos que en su día autorizaron y comprometieron el gasto.”

Y tiene como antecedente, al art. 21.2 de la Ley 47/2003, de 26 de noviembre, General Presupuestaria -LGP-, según el cual, si las obligaciones de la Hacienda Pública tienen por causa prestaciones o servicios, el pago no podrá efectuarse si el acreedor no ha cumplido o garantizado su correlativa obligación.

En este sentido recomendamos la lectura de las siguientes consultas:

• - Concesionaria del servicio de limpieza de edificios municipales no presta el servicio según lo estipulado en el contrato. ¿Puede el ayuntamiento dar conformidad parcial a las facturas presentadas por la empresa?

• - Arrendamiento por el Ayuntamiento de vivienda privada para alojamiento de voluntarios: necesaria emisión de factura para reconocimiento de la obligación. IRPF y exención de IVA.

• - Bizkaia. "Regla del servicio hecho" en la prestación de servicios de mantenimiento informático en un Ayuntamiento.

• - Posibilidad de realizar abonos a cuenta en contrato menor antes de realizar la prestación y presentar la factura. Regla del servicio hecho.

Dicho principio también se recoge en la legislación contractual. Así, el art. 210.1 LCSP 2017 dispone que:

• “El contrato se entenderá cumplido por el contratista cuando este haya realizado, de acuerdo con los términos del mismo y a satisfacción de la Administración, la totalidad de la prestación.”

Por ello, de conformidad con la doctrina sentada en los informes de la IGAE 7 de abril de 2006 y 11 de octubre de 2007 sobre los preceptos mencionados, las obligaciones que tengan por causa prestaciones o servicios, el pago no podrá efectuarse si el acreedor no ha cumplido o garantizado su correlativa obligación, por lo que no es admisible la presentación de la factura ni el reconocimiento de la obligación con anterioridad a la prestación de los servicios. Concluyendo que:

• “… realizada la prestación por parte del tercero, la obligación económica devengada sólo se tornará exigible una vez que se hayan aportado los documentos justificativos del cumplimiento de la prestación, momento a partir del cual podrá y deberá dictarse el acto administrativo de reconocimiento de la obligación dirigido a imputar al Presupuesto vigente en ese momento la citada obligación.”

A nuestro juicio, la regla del servicio hecho no tiene excepción más allá de las previstas en las propias leyes.

Pero dicho esto, es posible la utilización de mecanismos que simplifiquen la gestión del gasto y que posibiliten el pago inmediato de la prestación, como es el caso de los pagos a justificar o la utilización del anticipo de caja fija.

Recordemos que el art. 190.1 TRLRHL dispone que:

• “Las órdenes de pago cuyos documentos no se puedan acompañar en el momento de su expedición, según previene el artículo anterior, tendrán el carácter de a justificar y se aplicarán a los correspondientes créditos presupuestarios.”

Con este sistema de los pagos a justificar, se permite expedir órdenes de pago, aunque en ese momento no se disponga de la factura, entre otras cosas, porque no se ha realizado todavía la prestación. De tal manera que el pago se puede realizar de forma simultánea a la realización de la prestación, aunque no suponga un pago anticipado a la prestación sí dar lugar a un pago inmediato a la realización de la prestación.

Recordemos que el art. 69.1 del RD 500/1990 dispone que:

• “1. Tendrán el carácter de «a justificar» las órdenes de pago cuyos documentos justificativos no se puedan acompañar en el momento de su expedición.

• 2. Las órdenes de pago «a justificar» se expedirán en base a resolución de la Autoridad competente para autorizar el gasto a que se refieran y se aplicarán a los correspondientes créditos presupuestarios.”

En ese sentido, el art. 70.1 del RD 500/1990 añade que:

• “Los perceptores de las órdenes de pago a que se refiere el artículo anterior quedarán obligados a justificar la aplicación de las cantidades percibidas en el plazo máximo de tres meses desde la percepción de los correspondientes fondos.”

Conclusiones

1ª. A nuestro juicio, la fiscalización de una factura inferior a 100 euros debe realizarse teniendo en cuenta que en los contratos menores no está sujeto a fiscalización la fase A ni la fase de D.

2ª. La mayoría de la doctrina entiende que la autorización del gasto es un acto convalidable.

3ª. Al tratarse de una factura del ejercicio anterior que esté indebidamente adquirida deberá aprobarse un reconocimiento extrajudicial de créditos para su aplicación a presupuesto.

4ª. Se deberá de comprobar si el emisor de la factura está obligado a presentar la factura electrónicamente, o se trata de un supuesto en el que es posible su presentación en papel.

5ª. La regla del servicio hecho impide el pago anticipado en la prestación de los servicios o suministros, salvo los supuestos previstos en la ley.

6ª. No obstante, se puede simplificar la tramitación a través de la utilización de las figuras de los pagos a justificar o los anticipos de caja fija.

7ª. En todo caso el empresario está obligado a emitir factura en los términos legalmente previstos.