Compra de viviendas y plazas de aparcamiento por el Ayuntamiento para su posterior arrendamiento en régimen de protección pública: IVA, ITP, gastos y cargas

Planteamiento

El Ayuntamiento quiere adquirir un bien inmueble ubicado en el término municipal, que se compone de 5 viviendas + 5 plazas de aparcamiento, para su destino a viviendas de protección pública de alquiler para colectivos desfavorecidos. La compra la realizará el Ayuntamiento directamente a una sociedad mercantil (SL) CNAE 6820, ajena al Ayuntamiento.

¿Esta operación está sujeta a IVA? En caso afirmativo, ¿a qué tipo impositivo? ¿Y podría desgravarse dicho IVA? En caso negativo, ¿está sujeta a ITP o algún otro tributo?

Los gastos de elevación a público de la compraventa, ¿se pueden repartir entre Ayuntamiento y vendedor?

Si la vivienda tiene cargas (impagos de IBI), ¿se pueden deducir del precio de compraventa en virtud del principio de libertad de pactos y asumir el Ayuntamiento dichos gastos?

Por último, los alquileres a formalizar entre el Ayuntamiento y los nuevos inquilinos no estarían sujetos a IVA, ¿verdad?

Respuesta

De los antecedentes de la consulta deducimos tres aspectos importantes a efectos de poder responder a las cuestiones planteadas:

• 1º.- Las viviendas no se adquieren al promotor, por lo que se trata de segunda transmisión de la vivienda y no es la primera transmisión.

• 2º.- Las viviendas y plazas de garaje que se adquieren inicialmente parece que no son de promoción pública, por lo que deberá tramitarse la calificación correspondiente. Por ello, cuando el Ayuntamiento las adquiere son viviendas libres.

• 3º.- Una vez adquiridas las viviendas y las plazas de garaje por el Ayuntamiento y calificadas de protección pública, el Ayuntamiento las alquila bajo el régimen de protección pública.

Pues bien, respecto a la adquisición de viviendas de segunda o sucesivas transmisiones, no están sujetas a IVA, sino al ITP (Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales).

El art. 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido -LIVA-, establece que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.

Por otra parte, el art. 5 LIVA dispone que se considerarán empresarios o profesionales quienes realicen actividades empresariales o profesionales, definiéndose estas últimas como aquellas que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

Por su parte, el art. 20.Uno.22º.A) LIVA señala que estarán exentas de este impuesto las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones.

Asimismo, los terrenos en que se hallen enclavadas las edificaciones comprenderán aquéllos en los que se hayan realizado las obras de urbanización accesorias a las mismas. No obstante, tratándose de viviendas unifamiliares, los terrenos urbanizados de carácter accesorio no podrán exceder de 5.000 metros cuadrados.

Las transmisiones no sujetas al Impuesto en virtud de lo establecido en el art. 7.1 de esta Ley no tendrán, en su caso, la consideración de primera entrega a efectos de lo dispuesto en este número. Por tanto, al realizarse la compra de las viviendas a una sociedad que no es el promotor se considera que es una segunda o ulterior entrega, por lo que está exenta del IVA, siendo aplicable el IVA, sensu contrario, a las primeras entregas de viviendas.

Y dado que la segunda y ulterior transmisión de las viviendas está sujeta pero exenta de IVA, está sujeta al ITP, porque el art. 7.1.A) del RDLeg 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, establece que son transmisiones patrimoniales sujetas “las transmisiones onerosas por actos «inter vivos» de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas”.

Añadiendo el art. 7.5 del RDLeg 1/1993 que no estarán sujetas al concepto de “transmisiones patrimoniales onerosas” cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al IVA, por lo que ambos impuestos se excluyen entre sí.

En este caso, hay que tener en cuenta que, tal y como indica el art. 8.a) RDLeg 1/1993, el sujeto pasivo en la transmisión de bienes es el que los adquiere, esto es, el Ayuntamiento. Pero el art. 45.I.A) RDLeg 1/1993 señala que están exentos del impuesto el “Estado y las Administraciones públicas territoriales e institucionales y sus establecimientos de beneficencia, cultura, Seguridad Social, docentes o de fines científicos”.

Por tanto, la compraventa está sujeta a ITP, siendo sujeto pasivo el Ayuntamiento, pero éste goza de una exención subjetiva por tratarse de una Administración Pública territorial.

Respecto de los gastos de elevación a público de la compraventa, a nuestro juicio, pueden repartirse entre el Ayuntamiento y el vendedor según costumbre del lugar para este tipo de gastos, porque el art. 111 de la Ley 33/2003, de 3 de noviembre, del Patrimonio de las Administraciones Públicas -LPAP-, permite la libertad de pactos, al disponer que “los contratos, convenios y demás negocios jurídicos sobre los bienes y derechos patrimoniales están sujetos al principio de libertad de pactos. La Administración pública podrá, para la consecución del interés público, concertar las cláusulas y condiciones que tenga por conveniente, siempre que no sean contrarias al ordenamiento jurídico, o a los principios de buena administración”.

Sin embargo, no opinamos lo mismo respecto de las cargas por el pago de impuestos (como el IBI), porque el art. 18 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria -LGT-, establece que “el crédito tributario es indisponible salvo que la ley establezca otra cosa”, señalando el art. 17.5 LGT que los elementos de la obligación tributaria no podrán ser alterados por actos o convenios de los particulares, que no producirán efectos ante la Administración, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico-privadas.

Por ello, entendemos que no es posible que el Ayuntamiento alcance pactos en materia tributaria en la compraventa, siendo satisfechos por quien, en cada caso, sea el sujeto pasivo.

Sin embargo, es posible (más bien obligatorio) que se compense y se deduzca del precio que el Ayuntamiento tiene que pagar en la compraventa por las deudas que el vendedor tiene con la Entidad Local.

En realidad, si se deduce del precio de la compraventa las cargas a favor del Ayuntamiento, éste no está asumiendo dichas cargas, porque le ha deducido o compensado las cargas con el importe de la compraventa.

Por último, respecto de los arrendamientos que el Ayuntamiento realice con los nuevos inquilinos, cabe señalar que el art. 11.2.2º LIVA, dispone que a los efectos del IVA se entenderá por prestación de servicios los arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas o establecimientos mercantiles, con o sin opción de compra.

En consecuencia, el simple hecho de arrendar un bien supone la realización del hecho imponible del impuesto, considerándose habitualmente como una prestación de servicios.

Ahora bien, hay que tener en cuenta las múltiples exenciones que existen en la Ley, para determinar si es el arrendamiento está sujeto pero exento.

Concretamente, el art. 20.Uno.23º LIVA indica que están exentos los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el art. 11 de esta Ley y la constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute, que tengan por objeto los siguientes bienes:

• a) Terrenos, incluidas las construcciones inmobiliarias de carácter agrario utilizadas para la explotación de una finca rústica. Se exceptúan las construcciones inmobiliarias dedicadas a actividades de ganadería independiente de la explotación del suelo.

• b) Los edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas o a su posterior arrendamiento por entidades gestoras de programas públicos de apoyo a la vivienda o por sociedades acogidas al régimen especial de Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas establecido en el Impuesto sobre Sociedades. La exención se extenderá a los garajes y anexos accesorios a las viviendas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllos.

La exención no comprenderá:

• “a´) Los arrendamientos de terrenos para estacionamientos de vehículos.

• b´) Los arrendamientos de terrenos para depósito o almacenaje de bienes, mercancías o productos, o para instalar en ellos elementos de una actividad empresarial.

• c´) Los arrendamientos de terrenos para exposiciones o para publicidad.

• d´) Los arrendamientos con opción de compra de terrenos o viviendas cuya entrega estuviese sujeta y no exenta al impuesto.

• e´) Los arrendamientos de apartamentos o viviendas amueblados cuando el arrendador se obligue a la prestación de alguno de los servicios complementarios propios de la industria hotelera, tales como los de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros análogos.

• f´) Los arrendamientos de edificios o parte de los mismos para ser subarrendados, con excepción de los realizados de acuerdo con lo dispuesto en la letra b) anterior.

• g´) Los arrendamientos de edificios o parte de los mismos asimilados a viviendas de acuerdo con lo dispuesto en la Ley de Arrendamientos Urbanos.

• h´) La constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute sobre los bienes a que se refieren las letras a´), b´), c´), e´) y f´) anteriores.

• j´) La constitución o transmisión de derechos reales de superficie.”

De tal manera que, como indica la AEAT en su página web:

• “El arrendamiento de viviendas utilizadas exclusivamente como tales, con los muebles, garajes y anexos (arrendados conjuntamente cuando así se establezca en el contrato de arrendamiento), es una operación exenta de IVA, por lo que el arrendador no repercutirá ni ingresará el impuesto por este concepto, ni el arrendatario está obligado a soportarlo.

• No se aplicará la exención en aquellos casos en que se atribuya a una vivienda un uso mixto, como vivienda o como despacho profesional.

• No está exento del impuesto el arrendamiento de viviendas amuebladas cuando el arrendador se compromete a prestar servicios propios de la industria hotelera (tales como limpieza, lavado de ropa, sábanas, toallas, etc.).

• Tampoco está exento del impuesto el arrendamiento de viviendas amuebladas efectuado por una persona jurídica para destinarlo, cediendo su uso, a residencia de empleados.”

Conclusiones

1ª. La compraventa de viviendas en segunda transmisión está exenta de IVA y, en consecuencia está sujeta a ITP.

2ª. En el ITP, el sujeto pasivo es el adquirente, esto es, el Ayuntamiento, pero está exento por tratarse de una Administración Pública territorial.

3ª. A nuestro juicio, es posible repartir los gastos de elevación a pública de la compra venta de conformidad con la costumbre del lugar.

4ª. Si las viviendas tienen cargas por impagos de tributos al Ayuntamiento, debe compensarse el importe de la compraventa con el de las cargas, deduciéndose del precio de la compraventa.

5ª. Los alquileres de viviendas están sujetos pero exentos del IVA en los términos expuestos.