Planteamiento
Este ayuntamiento ha sacado a licitación un nuevo contrato de servicios cuyo objeto abarca tres prestaciones (aunque, por razones técnicas, no se ha licitado en lotes diferenciados):
- - Mantenimiento de zonas verdes
Los importes totales del contrato son los siguientes:
- Total sin IVA: 1.565.512,27 €
La descripción detallada de las prestaciones es la siguiente:
- 1. Mantenimiento de zonas verdes
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- c) Escarificado y aireado
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- g) Tratamientos fitosanitarios
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- h) Tratamientos herbicidas
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- i) Conservación del trazado, setos, jardineras y perfilado de césped
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- j) Limpieza y mantenimiento de fuentes y lavaderos públicos
- El adjudicatario realizará la limpieza de las fuentes y lavaderos públicos.
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- b) Mantenimiento y conservación de tutores, protectores y sujeciones de los árboles públicos
- Esta actividad se realiza únicamente en una urbanización donde se plantarán 394 nuevas unidades. Se llevará a cabo una sola vez, durante la primera anualidad del contrato.
Ante diversas consultas de empresas licitadoras, se plantea la duda sobre la corrección del tipo de IVA reducido (10%) aplicado en la licitación, cuestionándose si el tipo impositivo correcto debería ser el 21%.
Respuesta
De conformidad con el art. 91.Uno.2.4.º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido -LIVA-, se aplica el tipo reducido del 10% a las prestaciones de servicios de limpieza de vías públicas, parques y jardines públicos.
Dentro de la descripción detallada del objeto del contrato, la única prestación que podría llegarse a amparar en este supuesto sería la limpieza y mantenimiento de fuentes y lavaderos públicos. Por tanto, dado que el contrato se compone de prestaciones de diferente naturaleza, habría que tener en cuenta lo dispuesto en el art. 79.Dos LIVA:
- “Cuando en una misma operación y por precio único se entreguen bienes o se presten servicios de diversa naturaleza, incluso en los supuestos de transmisión de la totalidad o parte de un patrimonio empresarial, la base imponible correspondiente a cada uno de ellos se determinará en proporción al valor de mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados.
- Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando dichos bienes o servicios constituyan el objeto de prestaciones accesorias de otra principal sujeta al impuesto.”
En este punto, y siguiendo el razonamiento expuesto en la consulta vinculante de la DGT V2275/2013, de 9 de julio, debemos traer a colación la sentencia del TJUE, de 25 de febrero de 1999 donde se declara:
- "29. A este respecto, teniendo en cuenta la doble circunstancia de que, por una parte, del apartado 1 del artículo 2 de la Sexta Directiva se deduce que cada prestación de servicio normalmente debe ser considerada como distinta e independiente y que, por otra, la prestación constituida por un único servicio desde el punto de vista económico, no debe ser desglosada artificialmente para no alterar la funcionalidad del sistema del IVA, es importante buscar los elementos característicos de la operación controvertida para determinar si el sujeto pasivo realiza para el consumidor, considerado como un consumidor medio, varias prestaciones principales distintas o una prestación única.
- 30. Hay que señalar que se trata de una prestación única, en particular, en el caso de autos, en el que ha de considerarse que uno o varios elementos constituyen la prestación principal, mientras que, a la inversa, uno o varios elementos deben ser considerados como una o varias prestaciones accesorias que comparten el tratamiento fiscal que la prestación principal. Una prestación debe ser considerada accesoria de una prestación principal cuando no constituye para la clientela un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio principal del prestador (sentencia de 22 de octubre de 1998, Madgett y Baldwin, asuntos acumulados C-308/96 y C-94/97, Rec.p. I-6229, apartado 24).
- 31. En estas circunstancias, el hecho de que se facture un precio único no tiene importancia decisiva. Es cierto que cuando un prestador proporciona a sus clientes una prestación de servicio compuesta por varios elementos contra el pago de un precio único, éste puede abogar a favor de la existencia de una prestación única. Sin embargo, pese al precio único, si las circunstancias descritas en los apartados 7 a 10 de la presente sentencia se desprende que los clientes entienden comprar dos prestaciones distintas, a saber, una prestación de seguro y una prestación de servicio de registro de tarjetas, entonces sería preciso aislar la parte del precio único relativa a la prestación de seguro, que, en todo caso, quedaría exenta. Para ello, debe seguirse el método de cálculo o de apreciación más sencillo posible (véase, en este sentido, la sentencia Madgett y Baldwin, antes citada, apartados 45 y 46)."
Por tanto, en el supuesto consultado donde el núcleo principal del contrato está constituido por el mantenimiento de zonas verdes, que tributan al tipo general, la limpieza de fuentes y lavaderos públicos no sería más que una actividad complementaria o accesoria de la conservación general de la infraestructura verde. Las prestaciones de limpieza no constituyen un fin en sí mismas, sino que complementan la operación principal de gestión de las zonas verdes del municipio, por lo que dichos servicios de limpieza seguirían el régimen de tributación de la operación principal. Bajo esta premisa, la totalidad del contrato estaría sometido al tipo general.
Conclusiones
1ª. Un contrato que tiene por objeto principal el mantenimiento integral de zonas verdes, poda y plantación, y la limpieza de parques y jardines públicos como prestación accesoria se encuentra sujeto al tipo general del IVA.
2ª. Conforme al art. 79.Dos LIVA y a la doctrina del TJUE y de la DGT, la prestación accesoria sigue el régimen fiscal de la prestación principal.
