Rectificación de autoliquidación del IIVTNU solicitada entre el dictado y la publicación de la STC 182/2021: ¿situación consolidada o revisable?

Tribunal Supremo , 23-02-2026
, nº 202/2026, rec.5778/2024,  

Pte: Rivera Frade, Mª Dolores

ECLI: ES:TS:2026:864

ANTECEDENTES DE HECHO 

Resolución recurrida en casación.

Este recurso de casación tiene por objeto la sentencia dictada el día el día 9 de mayo de 2024 por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. 3 de Valencia, que estimó el recurso núm. 115/2024, promovido por D.ª Delfina, sobre inadmisión de solicitud de rectificación de cinco autoliquidaciones del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza [«IIVTNU»], cuya parte dispositiva del siguiente tenor literal:

«Que ESTIMO ÍNTEGRAMENTE el recurso contencioso administrativo interpuesto por la procuradora Sra. López Quintana, el nombre de representación de Dña. Delfina, contra el Ayuntamiento de Valencia, defendido por el Letrado de sus servicios jurídicos, en impugnación de la resolución de veintitrés de noviembre de dos mil ventitrés, del Jurado Tributario de Valencia, dictada el expediente NUM000, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa presentada contra la inadmisión de las solicitudes de rectificación de autoliquidación presentadas en fecha tres de noviembre de dos mil veintiuno, del Impuesto sobre el Incremento de Valor de Terrenos de Naturaleza Urbana, que se DECLARAN NO AJUSTADAS A DERECHO Y SE ANULAN, con los efectos inherentes a dicha declaración de nulidad. Las costas procesales serán abonadas por cada parte, las causadas a su instancia y las comunes por mitad».

En lo que interesa al presente recurso de casación, en el cual pese a que las solicitudes de rectificación frente a la autoliquidación de IIVTNU fueron promovidas el 3 de noviembre de 2021, dentro del lapso temporal acotado por la jurisprudencia de esta Sala, entre la fecha de la STC 181/2021 (26/10/2021) y la de su publicación en el BOE (20/11/2021), la sentencia de instancia considera que cabe interpretar que el fundamento jurídico sexto de la sentencia 26 de octubre de 2021 en el sentido de que impide alegar que se ha expulsado del ordenamiento jurídico el precepto que regula la determinación de la base imponible, pero no que la regulación anterior infringía, fuera o no probado o alegado, el principio de capacidad económica, y, por ello, a salvo de liquidación firmes en sede judicial o administrativa o autoliquidaciones cuyo plazo de rectificación estuviera ya prescrito, procede decretar la nulidad de las mismas.

Preparación del recurso de casación.

1. Frente a la indicada sentencia el abogado del Ayuntamiento de Valencia, en la representación y defensa que le es propia, presentó escrito de preparación de recurso de casación.

2. El Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. 3 de Valencia tuvo por preparado el recurso de casación por medio de auto de 3 de julio de 2024, habiendo comparecido el Ayuntamiento de Valencia -como parte recurrente- ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, dentro del plazo señalado en el artículo 89.5 LJCA.

Admisión del recurso de casación.

1. Mediante auto dictado el 8 de octubre de 2025 por la Sección de Admisión de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, se admitió a trámite el recurso de casación, y se acordó la remisión de las actuaciones para su tramitación y decisión a la Sección Segunda de este Tribunal.

El Auto de admisión consideró que la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia consiste en:

«Determinar si las solicitudes de rectificación formuladas después de dictarse la STC 182/2021 de 26 de octubre , pero antes de la publicación de la sentencia -25 de noviembre de 2021 -, tienen o no la consideración de situaciones consolidadas que puedan considerarse susceptibles de ser rectificadas con fundamento exclusivo en la mencionada sentencia».

2. E identificó como normas jurídicas que, en principio, habrán de ser objeto de interpretación, las siguientes: los artículos 107.1, 107.2.a) y 110.4 TRLHL, tras la declaración de inconstitucionalidad contenida en la sentencia del Tribunal Constitucional 182/2021, de 26 de octubre de 2021; y el artículo 38.Uno LOTC. Sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 de la LJCA.

Interposición del recurso de casación.

El abogado del Ayuntamiento de Valencia, en la representación que le es propia, interpuso recurso de casación que observa los requisitos legales, y en el que, tras exponer los antecedentes relevantes al caso, manifiesta que su pretensión casacional coincide con la acogida en las sentencias de esta Sala de fechas 10 de julio de 2023, recurso de casación 5181/2022; 12 de julio de 2023, recurso de casación 4701/2022; 11 de marzo de 2024, recurso de casación 435/2023; 16 de mayo de 2024 recurso de casación 8825/2022; 9 de julio de 2025, recurso de casación 9006/2023; 10 de julio de 2025, recurso de casación 8996/2023; 10 de julio de 2025, recurso de casación 8028/2023; 16 de julio de 2025, recurso de casación 9003/2023; 18 de julio de 2025, recurso de casación 222/2024; y 21 de julio de 2025, recurso de casación 1371/2024; que ya se han pronunciado sobre el contenido y alcance del fundamento jurídico sexto de la sentencia del Tribunal Constitucional 182/2021, de 26 de octubre y en particular en aquellos supuestos que deben calificarse como situaciones consolidadas o no susceptibles de ser revisadas con arreglo a la declaración de inconstitucionalidad y nulidad que contiene.

Alega, que la situación en el presente caso es idéntica por cuanto la parte actora no alegó ni en la vía administrativa ni en la jurisdiccional la existencia de una pérdida patrimonial. Tampoco que el importe de la cuota tributaria satisfecha fuera superior al incremento obtenido. Estas situaciones inexpresivas de capacidad económica hubieran podido dar lugar a la estimación del recurso al amparo de otros pronunciamientos del Tribunal Constitucional en relación con la regulación que del IIVTNU contenía el TRLHL (así, SSTC 59/2017 y 126/2019). No acreditándose estas circunstancias -pérdida patrimonial o cuota tributaria superior al incremento obtenido- el recurso interpuesto por los actores no debió ser estimado.

Termina solicitando a la Sala que se dicte sentencia por la que:

1º.- Dando respuesta a la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, se reitere la doctrina jurisprudencial que contienen las citadas sentencias del Tribunal Supremo de fechas 10 de julio de 2023, recurso de casación 5181/2022, 12 de julio de 2023, recurso de casación 4701/2022, 11 de marzo de 2024, recurso de casación 435/2023, y 16 de mayo de 2024, recurso de casación 8825/2022.

2º.-Haber lugar al recurso de casación interpuesto por el Ayuntamiento de Valencia contra la sentencia no 115/2024, de fecha 9 de mayo de 2024, dictada por el Juzgado de lo contencioso administrativo no 3 de Valencia, en el Procedimiento Abreviado no 35/2024, y, en consecuencia, casar y anular dicha sentencia.

3º.- Resolviendo el debate planteado en la instancia, desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por Delfina contra el acuerdo del Jurado Tributario de Valencia no 614/2023, de 23 de noviembre, que desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta contra la Resolución municipal no SR 9724, de 4 de mayo de 2022, por la que se inadmiten sus solicitudes de rectificación y devolución de autoliquidaciones practicadas por el concepto tributario Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) arriba referenciadas, por ser dicha resolución conforme a derecho al haber sido solicitada la rectificación de la autoliquidación en una fecha en la que ya se había dictado la sentencia del TCO 182/2021, de 26 de octubre y por tanto era un situación no susceptible de ser revisada por la declaración de inconstitucionalidad y nulidad que contiene, conforme a su fundamento jurídico sexto, apartado b).

4º.-Imponer las costas procesales en el presente recurso de casación con arreglo a lo establecido en el artículo 93.4 de la LJCA.

No personamiento de la parte recurrida y señalamiento para deliberación, votación y fallo.

Por providencia de 30 de octubre de 2025, al no constar la personación de la parte recurrida, y de conformidad con lo previsto en el artículo 92.6 de la Ley de esta Jurisdicción, se acordó no haber lugar a la celebración de vista pública, al considerarla innecesaria atendiendo a la índole del asunto, quedando el recurso concluso y pendiente de señalamiento para votación y fallo cuando por turno corresponda.

Mediante providencia de fecha 22 de diciembre de 2026 se designó magistrada ponente a la Excma. Sra. D.ª María Dolores Rivera Frade, y se señaló para votación y fallo del presente recurso el día 17 de febrero de 2026, fecha en la que se deliberó, votó y falló, con el resultado que seguidamente se expresa.

FUNDAMENTOS DE DERECHO 

Objeto del presente recurso de casación y hechos relevantes para su resolución.

1. El objeto de este recurso de casación consiste, desde la perspectiva del interés casacional objetivo para formar jurisprudencia, en determinar si las solicitudes de rectificación formuladas después de dictarse la STC 182/2021 de 26 de octubre, pero antes de la publicación de la sentencia -25 de noviembre de 2021-, tienen o no la consideración de situaciones consolidadas que puedan considerarse susceptibles de ser rectificadas con fundamento exclusivo en la mencionada sentencia.

2. Los hechos del litigio relevantes para su resolución, extraídos del escrito de interposición del recurso y de los particulares que integran el expediente administrativo, son los siguientes:

2.1. En fecha 3 de noviembre de 2021 tiene entrada en el Registro General del Ayuntamiento de Valencia solicitud de la parte actora para la rectificación de autoliquidaciones y devolución de ingresos indebidos por el concepto IIVTNU, por importe de 10.177,83 euros, presentadas por la transmisión de varios inmuebles.

2.2. Mediante resolución de 4 de mayo de 2022, se inadmite la solicitud, "...por cuanto que, de conformidad con lo dispuesto en la Sentencia del Tribunal Constitucional 182/2021, de 26 de octubre de 2021 , en relación con los artículos 38.1 de la Ley Orgánica 2/79, del Tribunal Constitucional y 32.6 de la Ley 40/2015, de 1 de octubre, de Régimen Jurídico del Sector Público , no pueden considerarse situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento en la presente sentencia aquellas obligaciones tributarias devengadas por el IIVTNU que, a la fecha de dictarse la misma, hayan sido decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada o mediante resolución administrativa firme, las liquidaciones provisionales o definitivas que no hayan sido impugnadas a la fecha de dictarse esta sentencia y las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada ex art. 120.3 LGT a dicha fecha"

2.3. Contra la citada resolución la parte actora interpuso reclamación económico- administrativa.

2.4. El acuerdo del Jurado Tributario de 23 de noviembre de 2023 desestimó la reclamación con los siguientes fundamentos:

«CUARTO.- No habiéndose probado por el reclamante la falta de incremento de valor ( SSTS de 27 de marzo de 2019, recurso no 4924/2017 ; de 10 de junio de 2019, recurso no 2022/2017 ; y de 30 de enero de 2020, recurso no 151/2018, entre otras), el Tribunal Constitucional ha delimitado los efectos de la STC 182/2021, de 26 de octubre , quedando intangibles como «situaciones consolidadas» las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada ex artículo 120.3 de la LGT a dicha fecha de 26 de octubre de 2021. Estamos, pues, ante una situación consolidada toda vez que la rectificación de la autoliquidación fue solicitada con posterioridad (2 de noviembre de 2021), por lo que no es susceptible de ser revisada con fundamento en la STC no 182/2021 citada. Y en su aplicación, resulta procedente la desestimación de la reclamación».

2.5. Frente al acuerdo del Jurado Tributario se presentó recurso contencioso-administrativo que fue resuelto en la sentencia dictada el día 9 de mayo de 2024 por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. 3 de Valencia, que lo estimó, anulando los actos impugnados.

Criterio interpretativo de la Sala. Remisión al criterio fijado en las sentencias de esta Sala de 10 de julio de 2023 (casación 5181/2022 , ES:TS:2023:3294) y 12 de julio de 2023 (casación 4701/2022; ES:TS:2023:3100 ).

Un litigio similar al presente, en el que se examinan los efectos de la inconstitucionalidad de los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4 del texto refundido de la Ley de Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, declarada en la sentencia del Tribunal Constitucional nº 182/2021, dictada el 26 de octubre de 2021, en relación con las liquidaciones que, a pesar de no haber adquirido firmeza, a esa fecha no habían sido impugnadas en vía judicial, ha sido examinado en nuestras sentencias núm. 949/2023, de 10 de julio (rec. cas. 5181/2022) y núm. 978/2023, de 12 de julio (rec. cas. 4701/2022). Dada la coincidencia, en buena medida, con las circunstancias del presente caso, vamos a seguir el mismo criterio observado en esa ocasión y por las razones expuestas entonces, que vamos a reiterar ahora, pues no advertimos motivos para resolver de otro modo. Procedemos así por exigencia de los principios de igualdad en la aplicación de la Ley y de seguridad jurídica.

Se dijo en la STS de 10 de julio de 2023, cit, que ahora reiteramos:

«En anteriores sentencias hemos examinado algunos aspectos del alcance temporal de la declaración de inconstitucionalidad efectuada por la STC 182/2021, de 26 de octubre , a tenor de la delimitación de situaciones consolidadas contenida en su FJ 6ª. Así, en la STS de 26 de julio de 2022 (rec. cas. 7928/2020 ) se dijo, sobre la aplicación de la declaración de inconstitucionalidad por STC 182/2021 :

"[...] Aún así, es cierto que el marco jurídico del alcance y efectos de las sentencias que declaren la inconstitucionalidad de normas plantea algunas dificultades interpretativas, dada la existencia de pronunciamientos del Tribunal Constitucional en los que se modulan los efectos de la declaración de inconstitucionalidad, con alcance variable, pero también de otros muchos en los que no se hace. Así, cabe citar entre otras, las siguientes sentencias en las que el Tribunal Constitucional ha indicado de manera expresa la modulación de sus efectos sobre situaciones decididas mediante actuaciones administrativas firmes: la STC 45/1989, de 20 de febrero , FJ 11º; STC 180/2000, de 29 de junio , FJ 7º; STC 54/2002, de 27 de febrero , FJ 9º; STC 189/2005, de 7 de julio , FJ 9º; STC 365/2006, de 21 de diciembre , FJ 8º; STC 161/2012, de 20 de septiembre , FJ 7º; STC 60/2015, de 18 de marzo , FJ 6º; STC 61/2018, de 7 de junio , FJ 11º; STC 14/2018, de 20 de febrero , FJ 11º c); STC 92/2017, de 6 de julio , FJ 3º a); STC 140/2016 , FJ 15º b); STC 227/2016, de 22 de diciembre , FJ 6º a); STC 47/2017, de 27 de abril , FJ 3º b); STC 73/2017, de 8 de junio , FJ 6º; STC 126/2019, de 31 de octubre , FJ 5º a)31 y, por último, la STC 182/2021, de 26 de octubre , FJ 6º. Pero junto a estas sentencias, cabe recordar que con carácter general esta limitación no se efectúa, y cuando se hace, lo es con alcance variable.

Los efectos que en el presente litigio debe tener la declaración de inconstitucionalidad efectuada en la STC 182/2021 , exige examinar, en primer lugar, la delimitación que se contiene en su FJ 6º que dice así:

"[...] 6. Alcance y efectos de la declaración de inconstitucionalidad y nulidad.

Sobre la presente declaración de inconstitucionalidad y nulidad de los arts. 107.1, segundo párrafo, 107.2 a) y 107.4 TRLHL cabe realizar las siguientes precisiones:

a) Por un lado, la declaración de inconstitucionalidad y nulidad de los arts. 107.1, segundo párrafo, 107.2 a) y 107.4 TRLHL supone su expulsión del ordenamiento jurídico, dejando un vacío normativo sobre la determinación de la base imponible que impide la liquidación, comprobación, recaudación y revisión de este tributo local y, por tanto, su exigibilidad. Debe ser ahora el legislador (y no este tribunal) el que, en el ejercicio de su libertad de configuración normativa, lleve a cabo las modificaciones o adaptaciones pertinentes en el régimen legal del impuesto para adecuarlo a las exigencias del art. 31.1 CE puestas de manifiesto en todos los pronunciamientos constitucionales sobre los preceptos legales ahora anulados, dado que a fecha de hoy han trascurrido más de cuatro años desde la publicación de la STC 59/2017 ("BOE" núm. 142, de 15 de junio). Como ya se recordó en la STC 126/2019 , al tratarse de un impuesto local, corresponde al legislador estatal integrar el principio de reserva de ley en materia tributaria ( arts. 31.3 y 133.1 y 2 CE ) como medio de preservar tanto la unidad del ordenamiento como una básica igualdad de posición de los contribuyentes en todo el territorio nacional [ STC 233/1999, de 16 de diciembre , FJ 10 c)] y el principio de autonomía local ( arts. 137 y 140 CE ), garantizando con ello adicionalmente la suficiencia financiera de las entidades locales exigida por el art. 142 CE .

b) Por otro lado, no pueden considerarse situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento en la presente sentencia aquellas obligaciones tributarias devengadas por este impuesto que, a la fecha de dictarse la misma, hayan sido decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada o mediante resolución administrativa firme. A estos exclusivos efectos, tendrán también la consideración de situaciones consolidadas (i) las liquidaciones provisionales o definitivas que no hayan sido impugnadas a la fecha de dictarse esta sentencia y (ii) las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada ex art. 120.3 LGT a dicha fecha [...]".

Para establecer el alcance de los efectos de la STC 182/2021 hay que partir, ya se ha anticipado, del art. 39 de la LOTC , en relación con el art. 161.1.a) CE . El art. 161.1.a) de la CE establece que "[...] la declaración de inconstitucionalidad de una norma jurídica con rango de ley, interpretada por la jurisprudencia, afectará a ésta, si bien la sentencia o sentencias recaídas no perderán el valor de cosa juzgada [...]". Por su parte el art. 39 de la LOTC dispone que "[...] Cuando la sentencia declare la inconstitucionalidad, declarará igualmente la nulidad de los preceptos impugnados, así como, en su caso, la de aquellos otros de la misma Ley, disposición o acto con fuerza de Ley a los que deba extenderse por conexión o consecuencia [...]", efecto de nulidad y expulsión del ordenamiento jurídico cuyo alcance, respecto a situaciones en las que hubiera sido aplicada la norma declarada inconstitucional ha venido siendo modulado en numerosas ocasiones por el propio Tribunal Constitucional, siendo diverso el criterio que ha seguido, como resulta del examen de las que se han citado anteriormente. En un examen más detallado de algunas de las más significativas a nuestros efectos, cabría citar la STC 45/1989, de 20 de febrero , y más recientemente las STC 54/2002, de 27 de febrero (FJ 9), la STC 189/2005, de 7 de julio (FJ 9), la STC 60/2015, de 18 de marzo (FJ 6), la STC 61/2018, de 7 de junio (FJ 11) y la STC 126/2019, de 31 de octubre (FJ 5 a), ésta última también a propósito de una cuestión de inconstitucionalidad sobre el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, en el que se limitan los efectos en los siguientes términos " [...] [p]or exigencia del principio de seguridad jurídica ( art. 9.3 CE ), y al igual que hemos hecho en otras ocasiones (por todas, SSTC 22/2015 de 16 de febrero, FJ 5 , y 73/2017, de 8 de junio , FJ 6), únicamente han de considerarse situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento en esta sentencia aquellas que, a la fecha de publicación de la misma, no hayan adquirido firmeza por haber sido impugnadas en tiempo y forma, y no haber recaído todavía en ellas una resolución administrativa o judicial firme [...]".

El primer límite al alcance de la declaración de inconstitucionalidad efectuada en la STC 182/20201 es el de las situaciones decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada, límite que impone expresamente el art. 40.1 LOTC , al disponer que "[...] Las sentencias declaratorias de la inconstitucionalidad de Leyes, disposiciones o actos con fuerza de Ley no permitirán revisar procesos fenecidos mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada en los que se haya hecho aplicación de las Leyes, disposiciones o actos inconstitucionales, salvo en el caso de los procesos penales o contencioso-administrativos referentes a un procedimiento sancionador en que, como consecuencia de la nulidad de la norma aplicada, resulte una reducción de la pena o de la sanción o una exclusión, exención o limitación de la responsabilidad [...]". Esta norma ha sido interpretada, entre otras, en la STC 60/2015, de 18 de marzo , pero también en la STC 182/2021, de 26 de octubre , como un mínimo, que puede ser ampliado en aras de otros principios constitucionales, señaladamente el de seguridad jurídica ( STC 126/2019, de 31 de octubre ). En la STC 60/2015, de 18 de marzo , se afirma la excepcionalidad de la limitación de los efectos de las sentencias de declaración de inconstitucionalidad para las situaciones pro futuro, que define como los "[...] nuevos supuestos o con los procedimientos administrativos y procesos judiciales donde aún no haya recaído una resolución firme [...]" y en análogos términos la STC 126/2019, de 31 de octubre [...]" (FJ 6ª). Conviene advertir que este marco interpretativo no resulta alterado -no desde luego a los efectos que ahora nos ocupan- por la previsión del art. 32.6, de la Ley 40/2015, de 1 de octubre, de Régimen Jurídico del Sector Público , cuando establece que "[...] [l]a sentencia que declare la inconstitucionalidad de la norma con rango de ley o declare el carácter de norma contraria al Derecho de la Unión Europea producirá efectos desde la fecha de su publicación en el "Boletín Oficial del Estado" o en el "Diario Oficial de la Unión Europea", según el caso, salvo que en ella se establezca otra cosa [...]".Se trata de una norma destinada a configurar el régimen de la responsabilidad patrimonial derivado de la declaración de inconstitucionalidad, que no es la pretensión que enjuiciamos, donde lo que está en cuestión es en qué medida es aplicable a la propia actuación administrativa impugnada el efecto de declaración de inconstitucionalidad.

Por consiguiente, volviendo a la delimitación de efectos que ha realizado la STC 182/2021, de 26 de octubre , y cómo ha de ser aplicada en el caso litigioso, lo relevante es que esta sentencia equipara, a efecto de intangibilidad, por una parte (i) las situaciones decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada, límite que impone expresamente el art. 40.1 LOTC , así como (ii) las resoluciones administrativas firmes y, finalmente, (iii) las "situaciones consolidadas" según las denomina la STC 182/2021 , en las que se incluyen, a estos exclusivos efectos, (iii, a) las liquidaciones provisionales o definitivas que no hayan sido impugnadas a la fecha de dictarse esta sentencia y (iii, b) las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada ex art. 120.3 LGT a dicha fecha.

No examinamos aquí, porque no conciernen a las circunstancias del caso, otras cuestiones interpretativas que pueda suscitar lo declarado en el FJ 6º de la STC 182/2021 , ya sea la referencia a la fecha de la sentencia en lugar de la de publicación, o el alcance respecto a liquidaciones en plazo para ser impugnadas o autoliquidaciones de las que pudiera solicitarse su rectificación ex art. 120.3 LGT , a la fecha de la STC 182/2021 .

[...]

Así las cosas, debemos declarar, como doctrina de interés casacional que, en un caso como el examinado, en que la liquidación tributaria ha sido impugnada tempestivamente, no cabe calificar de una situación consolidada que impida la aplicación de los efectos declarados en la STC 182/2021, de 26 de octubre , que declara la inconstitucionalidad y nulidad de los arts. 107.1, segundo párrafo, 107.2 a) y 107.4 TRLHL. Es por ello que la liquidación tributaria por Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana impugnada es inválida y carente de eficacia por la inconstitucionalidad de su normas legales de cobertura.[...]".

Por tanto, dados los términos en que se expresa la STC 182/2021, de 26 de octubre , es indudable que la voluntad del Tribunal Constitucional es fijar la intangibilidad de las diversas situaciones consolidadas a la fecha de dictado de la sentencia, no a la de la publicación. Es cierto que el art. 164.1 CE , al igual que el art. 38 de la LOTC , establecen que el valor de cosa juzgada y los efectos generales de las sentencias del Tribunal Constitucional que declaren la inconstitucionalidad de una ley se producen desde la fecha de su publicación en el BOE. Sin embargo, hay que precisar que la potestad de delimitar las situaciones intangibles no tiene fundamento en esta norma, sino que es una interpretación que extrae el propio Tribunal Constitucional de la ausencia de regulación explícita en la LOTC respecto a la potestad de delimitación temporal de los efectos de las sentencias que declaren la inconstitucionalidad de leyes. Así, en la STC 45/1989, de 20 de febrero se explica que la ausencia de correspondencia en todo caso entre declaración de inconstitucionalidad y nulidad de la norma declarada inconstitucional, en particular a propósito de los efectos temporales de la declaración no supone indefectiblemente la vinculación de sus respectivo efectos, puesto que "[...] Ni esa vinculación entre inconstitucionalidad y nulidad es, sin embargo, siempre necesaria, ni los efectos de la nulidad en lo que toca al pasado vienen definidos por la Ley, que deja a este Tribunal la tarea de precisar su alcance en cada caso, dado que la categoría de la nulidad no tiene el mismo contenido en los distintos sectores del ordenamiento [...]" (FD 11).

Por otra parte, no se trata de una facultad extraña a otros Tribunales Constituciones de nuestro entorno jurídico, y como máximo exponente el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, con fundamento, éste último, en el art. 264 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea que establece:

"[...] Si el recurso fuere fundado, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea declarará nulo y sin valor ni efecto alguno el acto impugnado.

Sin embargo, el Tribunal indicará, si lo estima necesario, aquellos efectos del acto declarado nulo que deban ser considerados como definitivos [...]".

La doctrina del Tribunal Constitucional, como se dijo en nuestra STS de 26 de julio de 2022 , cit., ha establecido con carácter variable el alcance de las situaciones de intangibilidad. La decisión al respecto se basa en la ponderación entre los distintos principios constitucionales en conflicto, y la necesidad de preservar determinados efectos temporales de la norma declarada inconstitucional como medio para preservar los que se consideran más necesitados de protección. En algunas ocasiones ha llegado incluso a establecer que una norma debía seguir siendo provisionalmente aplicable después de haber sido declarada inconstitucional, a fin de evitar un vacío normativo que dejara desprotegidos y propiciara la lesión de intereses constitucionalmente relevantes ( SSTC 195/1998 , 208/1999 y 13/2015 ).

Aunque la STC 182/2021 no hace mención explícita a los principios e intereses protegidos al decidir que sea la fecha de dictado de la sentencia el hito temporal determinante de la intangibilidad de situaciones que califica de consolidadas, no cabe desconocer que, como se ha afirmado por el propio TC, entre otras, en la STC 60/2015, de 18 de marzo , pero también en la STC 182/2021, de 26 de octubre , el art. 40.1 LOTC establece un límite mínimo que puede ser ampliado en aras de otros principios constitucionales, señaladamente el de seguridad jurídica ( STC 126/2019, de 31 de octubre ). El hito procedimental del dictado de sentencia es anterior al de publicación de la sentencia en el BOE, pero ciertamente es el momento en que se forma la decisión del Tribunal, con independencia de que la sentencia tan solo puede ser publicada en unión de los votos particulares formulados a la misma, que en este caso son dos, conforme al art. 90.2 LOTC . El momento de la publicación en el BOE debe producirse en todo caso dentro de los "[...] 30 días siguientes a la fecha del fallo [...]" ( art. 86.2 LOTC ). La fecha de adopción del fallo, que en la STC 182/2021 se corresponde además con la del dictado de la sentencia, es un hito temporal esencial en la exteriorización de la decisión del Tribunal Constitucional que, aunque eventualmente pueda no ser conocido hasta que la sentencia sea publicada en el BOE, sí cabe que sea objeto de publicación previa a través de otros medios distintos a la publicación en el BOE, según previene el art. 86.tres de la LOTC , cuando dice que "[...] [s]in perjuicio en (sic) lo dispuesto en el apartado anterior, el Tribunal podrá disponer que las sentencias y demás resoluciones dictadas sean objeto de publicación a través de otros medios [...]". Esta publicación adicional se acordó por el Tribunal Constitucional en el caso de la STC 182/2021, de 26 de octubre , mediante la información difundida por nota de prensa oficial del Tribunal Constitucional (nota informativa 99/2021, de 26 de octubre de 2021, mismo día de su dictado), que incluyó la parte dispositiva de la sentencia , esto es, el fallo, con la referencia a la limitación de efectos respecto a situaciones firmes antes de la aprobación de la sentencia "[...] en los términos previstos en el fundamento jurídico 6º [...]". En definitiva, no es en absoluto ajeno a la LOTC, antes bien, se prevé expresamente en la misma la posibilidad de publicación del fallo previamente a la preceptiva publicación por el BOE, por razones que el legislador ya preveía en 1979, al publicarse la LOTC, y que sin duda son de mayor intensidad en la sociedad actual. Anticipar en la forma prevista legalmente la información del fallo es una facultad del Tribunal Constitucional que, igualmente puede ponderar los efectos de todo orden que hacerlo así, o, por el contrario, no hacerlo, ocasionaría.

Por tanto, la delimitación de las situaciones consolidadas a esta fecha del dictado de sentencia es una decisión del Tribunal Constitucional que tan solo al mismo corresponde, dentro del ejercicio de sus facultades y responsabilidades (en este sentido STC 45/1989, de 20 de febrero , citada, entre otras), y respecto a la que "[...] [t]odos los poderes públicos están obligados al cumplimiento de lo que el Tribunal Constitucional resuelva [...]", tal y como dispone el art. 87.1 LOTC , y además, específicamente, los Jueces y Tribunales "[...] interpretarán y aplicarán las leyes y los reglamentos según los preceptos y principios constitucionales, conforme a la interpretación de los mismos que resulte de las resoluciones dictadas por el Tribunal Constitucional en todo tipo de procesos [...]", según dispone el art. 5.1 de la Ley Orgánica 6/1985 de 1 de julio , Orgánica del Poder Judicial, por lo que quedan vinculados a la calificación de situaciones consolidadas, con las consecuencias que de ello derivan, en los términos que establece la STC 182/2021 que equipara, a estos efectos, (i) las situaciones decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada, así como (ii) las resoluciones administrativas firmes y, finalmente, (iii) las "situaciones consolidadas" según las denomina la STC 182/2021 , en las que se incluyen, a estos exclusivos efectos, (iii, a) las liquidaciones provisionales o definitivas que no hayan sido impugnadas a la fecha de dictarse esta sentencia y (iii, b) las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada ex art. 120.3 LGT a dicha fecha».

Fijación de la doctrina jurisprudencial

Como conclusión de todo lo expuesto establecemos como doctrina jurisprudencial que, de conformidad con lo dispuesto en la STC 182/2021, de 26 de octubre, las liquidaciones provisionales o definitivas por Impuesto sobre Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana que no hubieran sido impugnadas a la fecha de dictarse dicha sentencia, 26 de octubre de 2021, no podrán ser impugnadas con fundamento en la declaración de inconstitucionalidad efectuada en la misma, al igual que tampoco podrá solicitarse con ese fundamento la rectificación, ex art. 120.3 LGT, de autoliquidaciones respecto a las que aun no se hubiera formulado tal solicitud al tiempo de dictarse la STC 26 de octubre de 2021.

Sin embargo, sí será posible impugnar dentro de los plazos establecidos para los distintos recursos administrativos, y el recurso contencioso-administrativo, tanto las liquidaciones provisionales o definitivas que no hubieren alcanzado firmeza al tiempo de dictarse la sentencia, como solicitar la rectificación de autoliquidaciones ex art. 120.3 LGT, dentro del plazo establecido para ello, con base en otros fundamentos distintos a la declaración de inconstitucionalidad efectuada por la STC 182/2021, de 26 de octubre. Así, entre otros, con fundamento en las previas sentencias del Tribunal Constitucional que declararon la inconstitucionalidad de las normas del IIVTNU en cuanto sometían a gravamen inexcusablemente situaciones inexpresivas de incremento de valor (entre otras STC 59/2017) o cuando la cuota tributaria tiene alcanza confiscatorio ( STS 126/2019) al igual que por cualquier otro motivo de impugnación, distinto de la declaración de inconstitucionalidad por STC 182/2021".

Dada la coincidencia de los razonamientos de esta Sala, expresados en la sentencia de 10 de julio de 2023 referida, de la que hemos extraído su fundamentación relevante al caso, con los procedentes en este concreto asunto, procede su íntegra aplicación al actual recurso de casación.

Resolución de las pretensiones deducidas en el proceso.

La necesaria consecuencia de lo que hasta aquí hemos expuesto es que el recurso de casación ha de ser estimado, toda vez que el criterio de la sentencia recurrida no se ajusta a la doctrina jurisprudencial expuesta.

En efecto, en aplicación de la STC 182/2021, de 26 de octubre, y de conformidad con la doctrina jurisprudencial que hemos fijado en esta sentencia, debe prosperar el recurso de casación dado que la sentencia recurrida niega indebidamente la calificación de situación consolidada a la autoliquidación practicada por el contribuyente por el concepto de Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, cuya rectificación se solicita el día 3 de noviembre de 2021, después, por tanto, del 26 de octubre de 2021, fecha en que se dictó la STC 182/2021, pero antes del 25 de noviembre de 2021, fecha de su publicación en el BOE.

Pronunciamiento sobre costas.

En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA, al no haber mala fe o temeridad en ninguna de las partes, no procede declaración de condena al pago de las costas causadas en este recurso de casación. Respecto de las generadas en la instancia, cada parte abonará las suyas y las comunes por mitad, conforme al criterio reiteradamente establecido por este Tribunal Supremo en interpretación del art. 139 de la propia LJCA.

FALLO 

Por todo lo expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido :

Primero. Fijar los criterios interpretativos sentados en el fundamento jurídico tercero de esta sentencia, por remisión al quinto de las sentencias de esta Sala de 10 de julio de 2023 (casación 5181/2022, ES:TS:2023:3294) y 12 de julio de 2023 (casación 4701/2022; ES:TS:2023:3100).

Segundo. Haber lugar al recurso de casación núm. 5778/2024, interpuesto por el abogado del Ayuntamiento de Valencia, contra la sentencia dictada el día 9 de mayo de 2024 por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. 3 de Valencia, que estimó el recurso núm. 115/2024, promovido por D.ª Delfina contra el acuerdo de inadmisión de solicitud de rectificación de cinco autoliquidaciones del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza; sentencia que se casa y anula.

Tercero. Desestimar el recurso contencioso-administrativo núm. 115/2024, promovido por D.ª Delfina, contra el acuerdo de inadmisión de solicitud de rectificación de cinco autoliquidaciones del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza.

Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la colección legislativa.

Así se acuerda y firma.