Configuración del presupuesto base de licitación en contratos con posible concurrencia de entidades exentas de IVA

Planteamiento

Este ayuntamiento tiene previsto sacar a licitación, de manera conjunta, los siguientes servicios:

• - Punto de información municipal, asesoramiento y orientación de la población en materia de inmigración.

• - Talleres de alfabetización, homologación de estudios y “Primeros pasos en España”, destinados a favorecer la participación de la mujer inmigrante en la vida social y laboral y a promover la igualdad de oportunidades.

• - Campaña de sensibilización, promoción y publicidad de las actividades y talleres específicos, así como un encuentro con la población inmigrante.

Se considera que estos servicios podrían encuadrarse en el apartado 7.º del art. 91 de la Ley 37/1992, del IVA, lo que permitiría aplicar un tipo impositivo del 10 %:

• “7.º Las prestaciones de servicios a que se refiere el número 8.º del apartado uno del artículo 20 de esta ley cuando no estén exentas de acuerdo con dicho precepto ni les resulte de aplicación el tipo impositivo establecido en el número 3.º del apartado dos.2 de este artículo.”

No obstante, surge la duda de cómo configurar correctamente el presupuesto base de licitación (PBL), dado que, conforme al apartado 8 del art. 20 de la misma ley, estos servicios, cuando son prestados por entidades de derecho público o por entidades o establecimientos privados de carácter social -como asociaciones-, pueden quedar exentos de IVA.

¿Sería posible configurar el PBL aplicando un 10 % de IVA y, al mismo tiempo, indicar que, en caso de que se presente una asociación u otra entidad exenta, su oferta podría coincidir como máximo con el PBL con IVA incluido? O, por el contrario, ¿lo correcto sería que, si se presenta una entidad exenta, su oferta no pudiera superar el valor estimado del contrato sin IVA? Agradeceríamos su orientación sobre la forma adecuada de proceder para garantizar la correcta aplicación de la normativa del IVA y el cumplimiento de la legislación de contratos del sector público.

Respuesta

De acuerdo con el art. 20.Uno.8º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido -LIVA- estarían exentos del impuesto las prestaciones de servicios de asistencia social que se relacionan en dicho artículo cuando son realizadas por entidades de Derecho Público o establecimientos privados de carácter social. Este precepto abarca específicamente la asistencia a minorías étnicas, refugiados y asilados, así como la acción social comunitaria y familiar. En tal sentido, el servicio de asesoramiento y orientación en materia de inmigración constituiría una manifestación directa de la asistencia a minorías y refugiados, encajando de forma nítida en el supuesto de hecho de la exención.

Sin embargo, para que tenga lugar la exención, debe cumplirse un requisito subjetivo: el prestador del servicio debe ser una entidad de carácter social. El art. 20.Tres LIVA define las entidades o establecimientos de carácter social como:

• “… aquellos en los que concurran los siguientes requisitos:

• • 1.º Carecer de finalidad lucrativa y dedicar, en su caso, los beneficios eventualmente obtenidos al desarrollo de actividades exentas de idéntica naturaleza.

• • 2.º Los cargos de presidente, patrono o representante legal deberán ser gratuitos y carecer de interés en los resultados económicos de la explotación por sí mismos o a través de persona interpuesta.

• • 3.º Los socios, comuneros o partícipes de las entidades o establecimientos y sus cónyuges o parientes consanguíneos, hasta el segundo grado inclusive, no podrán ser destinatarios principales de las operaciones exentas ni gozar de condiciones especiales en la prestación de los servicios.

• Este requisito no se aplicará cuando se trate de las prestaciones de servicios a que se refiere el apartado Uno, números 8.º y 13.º, de este artículo.

• Las entidades que cumplan los requisitos anteriores podrán solicitar de la Administración tributaria su calificación como entidades o establecimientos privados de carácter social en las condiciones, términos y requisitos que se determinen reglamentariamente. La eficacia de dicha calificación, que será vinculante para la Administración, quedará subordinada, en todo caso, a la subsistencia de las condiciones y requisitos que, según lo dispuesto en esta Ley, fundamentan la exención.

• Las exenciones correspondientes a los servicios prestados por entidades o establecimientos de carácter social que reúnan los requisitos anteriores se aplicarán con independencia de la obtención de la calificación a que se refiere el párrafo anterior, siempre que se cumplan las condiciones que resulten aplicables en cada caso.”

Por lo tanto, si el adjudicatario del contrato fuera una entidad que cumpla estos requisitos, la operación estaría exenta de IVA.

Cuando estos mismos servicios de asistencia social son prestados por una entidad que no tiene tal consideración, la operación está sujeta y no exenta. En este escenario, resulta de aplicación el art. 91.Uno.2.7.º LIVA, que establece un tipo impositivo del 10 % para las prestaciones de servicios de asistencia social del art. 20.Uno.8.º LIVA cuando no estén exentas de acuerdo con dicho precepto.

Una vez analizado el régimen fiscal de los servicios que se pretende contratar, debemos referirnos al art. 100 de la Ley 9/2017, de 8 de noviembre, de Contratos del Sector Público -LCSP 2017-, que define el presupuesto base de licitación como:

• “… el límite máximo de gasto que en virtud del contrato puede comprometer el órgano de contratación, incluido el Impuesto sobre el Valor Añadido, salvo disposición en contrario.”

El presupuesto base de licitación debe ser adecuado a los precios del mercado, desglosando los costes directos e indirectos y otros posibles gastos calculados para su determinación, incluyendo la cuota del IVA al 10 %, ya que este es el impuesto que presumiblemente se devengará si concurre una empresa mercantil. La posible concurrencia de licitadores con regímenes fiscales distintos plantea un conflicto con el principio de igualdad de trato y no discriminación del art. 132 LCSP 2017. Si la administración comparara las ofertas por su importe total (IVA incluido), una entidad exenta gozaría de una ventaja competitiva respecto a una empresa mercantil, sin que esa ventaja responda a una mayor eficiencia operativa, sino a una condición tributaria subjetiva.

La jurisprudencia sobre esta cuestión ha sido coincidente en su criterio. En los supuestos en que, dentro de un procedimiento de licitación, se confronta la proposición económica de un operador exento del impuesto sobre el valor añadido con la de otro sujeto pasivo del mismo, y la valoración se efectúa atendiendo al importe total ofertado (IVA incluido), se genera una situación de ventaja competitiva indebida en favor de quienes gozan de la exención, incompatible con los principios que rigen la contratación pública.

Así lo declaró la sentencia del TS de 12 de abril de 2005, dictada con ocasión del recurso interpuesto frente a la sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 26 de mayo de 1998. En aquel supuesto, se había adjudicado un contrato para la gestión de una residencia municipal a una cooperativa exenta de IVA que concurría con otras entidades sujetas al tributo, decisión que fue anulada por el tribunal autonómico. El Alto Tribunal confirmó dicho pronunciamiento, razonando que la concurrencia simultánea de empresas exentas y no exentas alteraba el equilibrio que debe presidir toda licitación, afectando a la igualdad entre los licitadores. Añade que el hecho de que el presupuesto de licitación incluyera el IVA para todos los participantes no desvirtúa la realidad económica de que únicamente algunos debían repercutirlo e ingresarlo, mientras otros no, lo que determina una desigualdad material relevante desde la perspectiva de la libre concurrencia.

Por su parte, la sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana había puesto de relieve que, conforme al informe técnico emitido por la Secretaría-Intervención, existía una discriminación objetiva entre los concurrentes derivada del distinto régimen fiscal aplicable a dos de ellos, circunstancia que rompía el equilibrio competitivo exigible en todo procedimiento de adjudicación, menoscabando la igualdad de oportunidades y vulnerando el principio constitucional de igualdad. Tal consideración fundamentó la estimación del recurso contencioso-administrativo interpuesto.

El Informe de la JCCA Estatal 7/2008, de 19 de septiembre concluye que el impuesto sobre el valor añadido no debe ser tenido en cuenta a efectos de comparar las ofertas cuando concurran operadores exentos junto a otros sujetos al tributo, basándose en los principios de igualdad de trato y no discriminación, cuya efectividad exige evitar que el distinto régimen fiscal aplicable a los licitadores distorsione la competencia. En consecuencia, para salvaguardar dichos principios, la comparación de las ofertas ha de realizarse prescindiendo del IVA cuando concurran proposiciones exentas y gravadas.

En consecuencia, lo correcto es establecer que el límite máximo para todas las ofertas, independientemente de su régimen de IVA, es la determinada por la base imponible del presupuesto base de licitación. Si una entidad exenta presenta una oferta, su precio total no podrá superar la base imponible del presupuesto base de licitación. De superar este importe, la oferta debería ser excluida.

Conclusiones

1ª. Los servicios descritos en la consulta pueden encuadrarse en el ámbito de la asistencia social del art. 20.Uno.8.º LIVA, quedando exentos cuando sean prestados por entidades de derecho público o por entidades privadas de carácter social que cumplan los requisitos del art. 20.Tres LIVA; en caso contrario, estarán sujetos y no exentos, resultando aplicable el tipo reducido del 10 % conforme al art. 91.Uno.2.7.º LIVA.

2ª. El presupuesto base de licitación debe fijarse conforme al art. 100 LCSP 2017, incluyendo el IVA que previsiblemente resulte exigible, pero la comparación de las ofertas económicas, cuando concurran licitadores exentos y no exentos, ha de efectuarse prescindiendo del IVA, a fin de salvaguardar los principios de igualdad de trato y no discriminación (art. 132 LCSP 2017) y evitar ventajas competitivas derivadas exclusivamente del distinto régimen fiscal.

3ª .En coherencia con lo anterior, el límite máximo común para todas las ofertas debe venir determinado por la base imponible del presupuesto base de licitación; en consecuencia, las entidades exentas no podrán formular ofertas cuyo importe total supere dicha base imponible, pues lo contrario alteraría el equilibrio competitivo y vulneraría los principios rectores de la contratación pública.